ΠΟΛ. 1022/29.02.04  Οδηγίες για την εφαρμογή ορισμένων διατάξεων του ν.3220/2004 για την αντικειμενικοποίηση των φορολογικών ελέγχων (ΦΕΚ 15 τ. A'/28-1-2004).

Αθήνα, 22/2/2008

Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις του ν. 3220 / 2004 (ΦΕΚ 15 τ. Α'/ 28-1-2004) «Μέτρα Αναπτυξιακής και Κοινωνικής Πολιτικής - Αντικειμενικοποίηση του φορολογικού ελέγχου και άλλες διατάξεις», οι οποίες αναφέρονται σε θέματα φορολογίας εισοδήματος, κεφαλαίου, φόρου προστιθέμενης αξίας, κώδικα βιβλίων και στοιχείων, είσπραξης δημοσίων εσόδων, ειδικών φορολογιών και στην αντικειμενικοποίηση του φορολογικού ελέγχου και παρέχουμε τις ακόλουθες οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους, ανά φορολογικό αντικείμενο.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ Α'
ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

Άρθρο 1
Φορολογικές ρυθμίσεις για παραγωγικές επενδύσεις

Με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού παρέχονται φορολογικά κίνητρα για την πραγματοποίηση μεγάλων επενδύσεων (30.000.000 ευρώ και άνω). Τα κίνητρα αυτά συνίστανται κυρίως στον σημαντικά μειωμένο συντελεστή φορολογίας (25% έναντι του ισχύοντος 35%) των κερδών των επιχειρήσεων που πραγματοποιούν τόσο μεγάλες επενδύσεις και στην καθιέρωση ενός μηχανισμού που θα επιλύει με άμεσο τρόπο τις διαφορές που ενδεχόμενα ανακύπτουν από την ερμηνεία και εφαρμογή των φορολογικών διατάξεων. Ειδικότερα:

1) Με την παράγραφο 1 προβλέπεται, ότι για τις επιχειρήσεις που αναφέρονται στις περιπτώσεις α' (μεταποιητικές επιχειρήσεις που ασκούν τις δραστηριότητες οι οποίες περιλαμβάνονται στο Αρθρο 15 του ν. 2601/1998), β' (επιχειρήσεις που παράγουν ενέργεια, σε μορφή θερμού νερού, ατμού ή παράγουν στερεά καύσιμα από βιομάζα, κλπ.), γ' (επιχειρήσεις εφαρμοσμένης βιομηχανικής, ενεργειακής, γεωργικής, κτηνοτροφικής, δασικής και ιχθυοκαλλιεργητικής έρευνας, κλπ.), δ' (επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών εξαιρετικά προηγμένης τεχνολογίας, εφόσον οι επιχειρήσεις αυτές ανήκουν στους τομείς πληροφορικής, τουρισμού, έρευνας, καθώς και τεχνολογικής υποστήριξης βιοτεχνικών και βιομηχανικών δραστηριοτήτων), ε', στ', ζ', η', θ', ι', κ', μ', ν', ξ', ο', τ', χ', ψ' και ω' της παραγράφου 1 του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998, και οι οποίες πραγματοποιούν παραγωγική επένδυση αξίας τουλάχιστον τριάντα εκατομμυρίων (30.000.000) ευρώ και εφόσον οι επενδυτικές και λοιπές δαπάνες της επένδυσης περιλαμβάνονται στις διατάξεις του Αρθρου 3 του ίδιου νόμου, θα εφαρμόζονται τα ακόλουθα:

α) Τα καθαρά κέρδη της υποκείμενης επιχείρησης θα φορολογούνται στο σύνολο τους με συντελεστή 25% για δέκα χρόνια, αρχής γενομένης από το έτος μέσα στο οποίο αρχίζει η λειτουργία της παραγωγικής επένδυσης. Αν η επιχείρηση δεν είναι νεοσύστατη αλλά υφιστάμενη, τότε ο χρόνος έναρξης εφαρμογής του συντελεστή 25% είναι το έτος κατά τη διάρκεια του οποίου θα αρχίσει η λειτουργία της νέας επένδυσης και εφαρμόζεται στα συνολικά καθαρά κέρδη που πραγματοποιεί η επιχείρηση. Επομένως, αν η υπαγόμενη στις διατάξεις αυτές επιχείρηση, νέα ή παλαιά, αποκτά και εισοδήματα από άλλες πηγές (π.χ. μισθώματα) ή από άλλο κλάδο υπαγόμενο ή μη στις προαναφερθείσες περιπτώσεις της παρ. 1 του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998, θα φορολογείται για μία δεκαετία με συντελεστή 25% που θα εφαρμόζεται στα συνολικά της κέρδη και όχι μόνο στα κέρδη της επένδυσης. Επισημαίνεται, ότι ο προαναφερθείς χρόνος έναρξης ισχύος του μειωμένου συντελεστή δεν συναρτάται με την ύπαρξη κερδών. Το ίδιο ισχύει και για τη διάρκεια ισχύος του (10ετία). Δηλαδή, θα ισχύει για δέκα χρόνια, ανεξάρτητα αν οι κερδοφόρες χρήσεις του διαστήματος αυτού είναι λιγότερες.

β) Ο έλεγχος των υπαγόμενων στις διατάξεις αυτού του Αρθρου επιχειρήσεων θα γίνεται από ειδικό τμήμα φορολογικού ελέγχου που θα συσταθεί με Προεδρικό Διάταγμα στο Εθνικό Ελεγκτικό Κέντρο (ΕΘ.Ε.Κ.).

γ) Κάθε διαφορά που θα ανακύπτει από την εφαρμογή των διατάξεων της φορολογικής νομοθεσίας θα επιλύεται από επιτροπή η οποία θα συσταθεί και θα αποτελείται από ένα Νομικό Σύμβουλο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, ως πρόεδρο, ένα Διευθυντή της Κεντρικής Υπηρεσίας του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών, καθώς και από έναν εκπρόσωπο του Συνδέσμου Ελληνικών Βιομηχανιών. Λόγω της γενικής διατύπωσης της διάταξης συνάγεται, ότι οι φορολογικές διαφορές μπορούν να καλύπτουν οποιοδήποτε αντικείμενο φορολογίας (φορολογία εισοδήματος, ΦΠΑ, ΦΜΑ, κλπ.) ή εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, κλπ.

Σημειώνεται, ότι οι υπόψη διατάξεις δεν καταργούν το δικαίωμα της υπαχθείσας επιχείρησης να προσφεύγει στα Διοικητικά Δικαστήρια.

Κατά ρητή διάταξη της παραγράφου 1, μία επιχείρηση μπορεί να υπαχθεί στις διατάξεις αυτού του Αρθρου ανεξάρτητα αν η επένδυση που θα πραγματοποιήσει θα υπαχθεί και στις ενισχύσεις του αναπτυξιακού νόμου ν. 2601/1998 (επιχορηγήσεις ή φορολογική απαλλαγή). Επομένως, αν για παράδειγμα μία υφιστάμενη βιομηχανική ανώνυμη εταιρία κατασκευάσει ένα καινούργιο εργοστάσιο στη Γ' περιοχή, αξίας ίσης ή μεγαλύτερης των 30.000.000 ευρώ, η εταιρία αυτή δικαιούται να εκπέσει κατ' αρχήν ποσοστό 70% της επένδυσης από τα κέρδη της με βάση τα οριζόμενα στο ν. 2601/1998 και επίσης, να φορολογείται με συντελεστή 25% για τα συνολικά της κέρδη μέχρι τη συμπλήρωση 10ετίας, η οποία αρχίζει από το έτος μέσα στο οποίο άρχισε η λειτουργία του νέου εργοστασίου. Αν η πιο πάνω επιχείρηση είχε πραγματοποιήσει την επένδυση στη Α' περιοχή, τότε θα είχε το δικαίωμα μόνο του μειωμένου συντελεστή φορολογίας 25%.

Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παραγράφου 1 προβλέπεται, ότι ειδικά για τις υφιστάμενες επιχειρήσεις, για να υπαχθούν στις ρυθμίσεις του παρόντος Αρθρου, θα πρέπει η πραγματοποιούμενη παραγωγική επένδυση να είναι αφενός μεγαλύτερη του ποσού των 30.000.000 ευρώ και αφετέρου μεγαλύτερη της αξίας κτήσης του πάγιου ενεργητικού που υφίσταται κατά το χρόνο έναρξης της παραγωγικής λειτουργίας της επένδυσης. Σε αντίθετη περίπτωση, η επιχείρηση δεν δικαιούται του μειωμένου συντελεστή και των υπολοίπων ρυθμίσεων που προβλέπονται από το Αρθρο αυτό.

Περαιτέρω, με την παράγραφο 2 προβλέπεται και ρητά ότι μετά την παρέλευση της πιο πάνω 10ετίας, τα καθαρά κέρδη της επιχείρησης θα φορολογούνται με το συντελεστή που θα ισχύει στη φορολογία εισοδήματος.

Για να εφαρμοσθούν όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω, πρέπει, σύμφωνα με την παράγραφο 3, η ενδιαφερόμενη επιχείρηση μέσα σε ένα μήνα από την έναρξη της παραγωγικής λειτουργίας της επένδυσης να υποβάλει σχετική δήλωση στον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, στην οποία υπάγεται η επιχείρηση (όχι η επένδυση), με την οποία θα δηλώνει ότι ολοκλήρωσε την επένδυση, το ύψος αυτής και το χρόνο έναρξης της παραγωγικής (όχι δοκιμαστικής) λειτουργίας της υπόψη επένδυσης.

2) Περαιτέρω, με την παράγραφο 4 αντιμετωπίζεται η περίπτωση κατά την οποία η επιχείρηση που έχει επιλέξει να υπαχθεί στις διατάξεις του Αρθρου αυτού λόγω πραγματοποίησης επένδυσης αξίας 30.000.000 ευρώ ή μεγαλύτερης, συγχωνευθεί στη συνέχεια με άλλη επιχείρηση ή απορροφήσει άλλη εταιρία οποιασδήποτε μορφής. Στην περίπτωση αυτή, ο συντελεστής φορολογίας 25% θα εφαρμοσθεί στα κέρδη της προελθούσας από τη συγχώνευση εταιρίας ή απορροφώσας εταιρίας που προκύπτουν από την εφαρμογή της σχέσης (λόγου) μεταξύ των ιδίων κεφαλαίων της επιχείρησης που πραγματοποίησε την επένδυση και των αρχικών ιδίων κεφαλαίων της εταιρίας που προήλθε από τη συγχώνευση ή απορρόφηση. Ως ίδια κεφάλαια της επιχείρησης που πραγματοποίησε την υπόψη επένδυση λαμβάνονται αυτά που έχουν εμφανισθεί στον ισολογισμό μετασχηματισμού που έχει συντάξει αυτή, αν η συγχώνευση ή απορρόφηση έχει γίνει με τις διατάξεις του ν. 2166/1993 ή στον ισολογισμό που έχει υποβληθεί για εκτίμηση στην Επιτροπή του Αρθρου 9 του κ.ν. 2190/1920 αν η συγχώνευση ή απορρόφηση έχει γίνει με τις διατάξεις του ν.δ. 1297/1972.

3) Με την παράγραφο 5 προβλέπεται, ότι για τις επιχειρήσεις που υπάγονται στις διατάξεις του Αρθρου αυτού, δεν θα μεταβληθεί για δέκα (10) έτη το φορολογικό τους καθεστώς, εκτός αν θεσπιστεί ευνοϊκότερο φορολογικό καθεστώς για όλες γενικά τις επιχειρήσεις, οπότε αυτό θα εφαρμόζεται και από τις επιχειρήσεις του Αρθρου αυτού.

4) Με την παράγραφο 6 προβλέπεται, ότι οι διατάξεις του Αρθρου αυτού έχουν εφαρμογή και για τις Εταιρίες Παροχής Αερίου (Ε.Π.Α.) του ν. 2364/1995, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης τους, για τις επενδύσεις που πραγματοποιούν σύμφωνα με τις διατάξεις των υποπερ. Ι έως XII της περ. α' της παρ. 1 του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998.

5) Με την παράγραφο 7 προβλέπεται η έκδοση απόφασης του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών για τον καθορισμό του τρόπου ελέγχου των δαπανών της επένδυσης, της διαδικασίας, των οργάνων ελέγχου και κάθε άλλης αναγκαίας λεπτομέρειας για την εφαρμογή των διατάξεων του Αρθρου αυτού.

6) Με την παράγραφο 8 προβλέπεται, ότι οι διατάξεις του Αρθρου αυτού έχουν εφαρμογή για δαπάνες επενδύσεων που πραγματοποιούνται από τη δημοσίευση του νόμου αυτού στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή από 28.1.2004 και μετά.

Άρθρο 2
Σχηματισμός Ειδικού Αφορολόγητου Αποθεματικού Επενδύσεων

Με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού παρέχονται φορολογικά κίνητρα για την ανάπτυξη των επιχειρήσεων αλλά και της συνολικής οικονομίας μέσω του σχηματισμού από τις επιχειρήσεις αφορολόγητου αποθεματικού από τα κέρδη τους, με σκοπό να το χρησιμοποιήσουν μέσα σε μία τριετία για την πραγματοποίηση επενδύσεων. Ουσιαστικά αποτελεί επαναφορά του κινήτρου που είχε δοθεί με το Αρθρο 22 του ν. 1828/1989 αλλά με απλούστερη διαδικασία και λιγότερες προϋποθέσεις και επιπλέον για πρώτη φορά παρέχονται τα κίνητρα αυτά και στις εμπορικές επιχειρήσεις, αναγνωρίζοντας τη μεγάλη συμβολή και του εμπορίου στη γενικότερη ανάπτυξη της χώρας.

Ειδικότερα:

1) Με την παράγραφο 1 προβλέπεται, ότι οι επιχειρήσεις που αναφέρονται στο Αρθρο 3 του ν. 2601/1998 δικαιούνται να σχηματίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων μέχρι 35% στα αδιανέμητα κέρδη των χρήσεων 2004 έως και 2008, τα οποία δηλώνονται με την εμπρόθεσμη δήλωση του οικείου οικονομικού έτους. Από τις διατάξεις αυτές προκύπτει, ότι μόνο οι επιχειρήσεις που αναφέρονται στο Αρθρο 3 του ν. 2601/1998, έχουν δικαίωμα σχηματισμού του αφορολόγητου αποθεματικού από τα αδιανέμητα κέρδη των πιο πάνω χρήσεων, ανεξάρτητα από τη νομική μορφή που λειτουργούν (Α.Ε., Ε.Π.Ε., Ο.Ε., Ε.Ε., κλπ.), ανεξάρτητα αν τηρούν βιβλία Β' ή Γ κατηγορίας του Κ.Β.Σ., καθώς και τον τόπο εγκατάστασης τους. Δηλαδή, του κινήτρου αυτού δικαιούνται και οι υπαγόμενες επιχειρήσεις που είναι εγκατεστημένες στην περιοχή Α' του ν. 2601/1998, οι οποίες ως γνωστόν δεν δικαιούνται να ενεργούν αφορολόγητες εκπτώσεις με βάση το νόμο αυτό.

Ως υπαγόμενες επιχειρήσεις αναφέρονται, ενδεικτικά, οι μεταποιητικές επιχειρήσεις που ασκούν δραστηριότητες οι οποίες περιλαμβάνονται στο Αρθρο 15 του ίδιου νόμου (π.χ. βιομηχανίες τροφίμων και ποτών, κατασκευής ειδών ένδυσης, μηχανών γραφείου και ηλεκτρονικών υπολογιστών, κλπ.), οι επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών εξαιρετικά προηγμένης τεχνολογίας εφόσον αυτές ανήκουν στους τομείς πληροφορικής, επιχειρήσεις τουρισμού, επιχειρήσεις έρευνας και τεχνολογικής υποστήριξης βιοτεχνικών και βιομηχανικών δραστηριοτήτων, οι μεταλλευτικές επιχειρήσεις, οι επιχειρήσεις εξόρυξης, επεξεργασίας και εν γένει αξιοποίησης βιομηχανικών ορυκτών, οι γεωργικές επιχειρήσεις θερμοκηπιακού τύπου, οι κτηνοτροφικές και αλιευτικές επιχειρήσεις, οι αγροτικοί ή αγροτοβιομηχανικοί συνεταιρισμοί, οι εμπορικές επιχειρήσεις με αντικείμενο εργασιών την αγορά και πώληση υλικών αγαθών, οι τουριστικές επιχειρήσεις, κλπ.

Διευκρινίζεται ότι οι επιχειρήσεις των οποίων τα προϊόντα παράγονται εξολοκλήρου σε εγκαταστάσεις τρίτων δεν είναι βιομηχανικές ή βιοτεχνικές, καθόσον, σύμφωνα με τη δικαστηριακή νομολογία, τα διδάγματα της κοινής πείρας και της οικονομικής επιστήμης, ως βιομηχανική ή βιοτεχνική θεωρείται η επιχείρηση η οποία διαθέτει σοβαρά κεφάλαια και χρησιμοποιεί σε μεγάλη έκταση μηχανικά ή χημικά μέσα και ειδικευμένο προσωπικό για την παραγωγή νέων προϊόντων ή τον εξευγενισμό και την επεξεργασία υπαρχόντων, ώστε αυτά να είναι κατάλληλα για πώληση ή περαιτέρω κατεργασία. Όμως, οι επιχειρήσεις αυτές, ως εμπορικές, μπορούν να σχηματίζουν αφορολόγητο αποθεματικό που θα καλύψουν με τις επενδύσεις που αναφέρονται στη συνέχεια.

Οι επιχειρήσεις που επιθυμούν να κάνουν χρήση των ευεργετικών διατάξεων του Αρθρου 2 του νόμου που κοινοποιείται δεν είναι υποχρεωμένες να σχηματίσουν ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων από τα κέρδη όλων των χρήσεων που αναφέρονται στο κείμενο του νόμου, αλλά από όσες από αυτές επιθυμούν.

Το αποθεματικό μπορεί να σχηματισθεί μέχρι τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, που προβλέπεται από τις διατάξεις του Κ.Φ.Ε., ανάλογα με τη νομική μορφή της επιχείρησης.

Οι επιχειρήσεις που θα σχηματίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων από τα αδιανέμητα κέρδη μιας από τις αναφερόμενες στο νόμο διαχειριστικές χρήσεις και στη συνέχεια μετασχηματισθούν με τις διατάξεις του ν.δ. 1297/1972 σε Α.Ε. ή Ε.Π.Ε., το αποθεματικό αυτό δεν φορολογείται κατά το χρόνο της μετατροπής ή συγχώνευσης, κατ' ανάλογη εφαρμογή των διατάξεων του Αρθρου 10 του ν.δ. 1297/1972, εφόσον μεταφέρουν και εμφανίσουν το ποσό αυτό σε ειδικό λογαριασμό στα βιβλία της νέας επιχείρησης. Το αποθεματικό αυτό που θα μεταφερθεί στη νέα επιχείρηση θα πρέπει να χρησιμοποιηθεί από αυτή για πραγματοποίηση παραγωγικών επενδύσεων μέσα στην προθεσμία που ορίζουν οι διατάξεις της παρ. 2 του Αρθρου 2 του κοινοποιούμενου νόμου.

2) Με την παράγραφο 2 προβλέπεται, ότι η επιχείρηση που θα σχηματίσει το πιο πάνω αφορολόγητο αποθεματικό από τα κέρδη μιας χρήσης, υποχρεούται να το χρησιμοποιήσει για την πραγματοποίηση παραγωγικής επένδυσης ισόποσης τουλάχιστον αξίας με το ύψος του σχηματισθέντος αποθεματικού, που θα αρχίσει υποχρεωτικά μέσα στη διαχειριστική χρήση που ακολουθεί αυτήν από τα κέρδη της οποίας σχηματίσθηκε το αποθεματικό και θα ολοκληρωθεί το αργότερο μέσα σε τρία (3) χρόνια από το σχηματισμό του αφορολόγητου αποθεματικού. Επομένως, οι επιχειρήσεις που κλείνουν ισολογισμό με 30 Ιουνίου δικαιούνται να σχηματίσουν ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων από τα αδιανέμητα κέρδη των χρήσεων που λήγουν στις 30 Ιουνίου των ετών 2005, 2006, 2007, 2008 και 2009 και υποχρεούνται να το καλύψουν με επενδύσεις ισόποσης αξίας μέχρι 30 Ιουνίου των ετών 2008, 2009, 2010, 2011 και 2012. Αν η επιχείρηση πραγματοποιήσει σε κάποια διαχειριστική χρήση επενδύσεις μεγαλύτερες του ύψους του αποθεματικού, το επιπλέον ποσό της επένδυσης μπορεί να χρησιμοποιηθεί για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού που θα σχηματισθεί από τα κέρδη των αμέσως επόμενων δύο χρήσεων. Δηλαδή, αν κατά τη χρήση 2004 η επιχείρηση προέβη σε σχηματισμό αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων και κατά τον πρώτο χρόνο (χρήση 2005) της τριετίας μετά το σχηματισμό του αποθεματικού η επιχείρηση πραγματοποιήσει μεγαλύτερες επενδύσεις από το ύψος του αποθεματικού, το επιπλέον ποσό τους μπορεί να χρησιμοποιηθεί για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων που θα σχηματισθεί από τα κέρδη των αμέσως επόμενων δύο χρήσεων 2005 και 2006.

Οι επενδύσεις με τις οποίες πρέπει να καλύπτεται το αποθεματικό είναι αυτές που αναφέρονται στην παρ. 1 του Αρθρου 3 του ν. 2601/ 1998, κατά περίπτωση υπαγόμενης επιχείρησης.

Για παράδειγμα, οι μεταποιητικές επιχειρήσεις υποχρεούνται να καλύψουν το σχηματισθέν αποθεματικό με τις ακόλουθες επενδύσεις:

- κατασκευή, επέκταση, και εκσυγχρονισμό βιομηχανοστασίων, κτιριακών εγκαταστάσεων, κλπ.,

- κατασκευή νέων αποθηκευτικών ή ψυκτικών χώρων, χώρων ξήρανσης και συντήρησης προϊόντων,

- αγορά και εγκατάσταση καινούργιων σύγχρονων μηχανημάτων και λοιπού εξοπλισμού, κ.ά.

Για την κάλυψη του αποθεματικού, οι επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών εξαιρετικά προηγμένης τεχνολογίας, θα πρέπει να πραγματοποιούν τις ακόλουθες επενδύσεις:

- κατασκευή, επέκταση, και εκσυγχρονισμό κτιριακών εγκαταστάσεων, κλπ.,

- αγορά και εγκατάσταση καινούργιων σύγχρονων μηχανημάτων και λοιπού εξοπλισμού,

- δαπάνες μελετών που αποσκοπούν στην εισαγωγή, ανάπτυξη και εφαρμογή σύγχρονης τεχνολογίας, τεχνογνωσίας και σύγχρονων μεθόδων,

- αγορά καινούργιων μεταφορικών μέσων μαζικής μεταφοράς προσωπικού, κ.ά.

Οι τεχνικές εταιρίες θα καλύπτουν το σχηματισθέν αποθεματικό μόνο με δαπάνες αγοράς και εγκατάστασης καινούργιων σύγχρονων μηχανημάτων και λοιπού εξοπλισμού, πλην των μεταφορικών μέσων υλικών και προσωπικού. Επισημαίνεται, ότι οι ατομικές τεχνικές επιχειρήσεις δεν μπορούν να τύχουν του κινήτρου του Αρθρου αυτού, γιατί, σύμφωνα με την περ. φ' της παρ. 1 του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998 στο καθεστώς του νόμου αυτού και επομένως και του ν. 3220/2004, υπάγονται μόνο οι τεχνικές εταιρίες και μάλιστα μόνο για τον εκσυγχρονισμό τους μέσω του αντικατάστασης των μηχανημάτων τους και του λοιπού εξοπλισμού τους, πλην των μεταφορικών μέσων υλικών και προσωπικού (1032837/10210/Β0012/27.3.2001 διαταγή μας).

Διευκρινίζεται, ότι η κατασκευή κτιριακών εγκαταστάσεων, όπου αυτή προβλέπεται από τις προαναφερθείσες διατάξεις του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998, σε μισθωμένο οικόπεδο, δεν λαμβάνεται υπόψη για την κάλυψη του σχηματισθέντος αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων, καθόσον στην περίπτωση αυτή η κυριότητα του κτίσματος περιέρχεται κατά τις διατάξεις του Α.Κ. (Αρθρο 1057) στον κύριο του οικοπέδου και όχι στην επιχείρηση που ανήγειρε το κτίσμα.

Περαιτέρω, προβλέπεται, ότι ειδικά οι εμπορικές επιχειρήσεις υποχρεούνται να καλύψουν το αποθεματικό με τις ακόλουθες επενδύσεις:

α. Την αγορά καινούργιου μηχανολογικού και λοιπού εξοπλισμού που αφορά στη διαλογή, συσκευασία, αποθήκευση των προϊόντων και συστημάτων οργάνωσης της αποθήκης της επιχείρησης.

Από τη Διοίκηση έχει γίνει δεκτό, ότι τα μέσα εσωτερικής μεταφοράς εμπορευμάτων, όπως οι ανελκυστήρες, τα αυτοκινούμενα και χειροκίνητα μέσα μεταφοράς και οι μεταφορικές ταινίες, καθώς επίσης και οι μηχανές συσκευασίας, αποτελούν επένδυση, καθόσον πρόκειται για εξοπλισμό που αφορά στην αποθήκευση και τη συσκευασία των προϊόντων της επιχείρησης. Επιπλέον, η κατασκευή ραφιών ποικίλων μορφών και διαστάσεων αποτελούν επένδυση, που αφορά στην έκθεση και την αποθήκευση των προϊόντων της επιχείρησης.

Αντίθετα, δεν συμπεριλαμβάνονται οι δαπάνες μεταφοράς (π.χ. από το εξωτερικό) και εγκατάστασης των μηχανημάτων.

β. Την αγορά καινούργιων ηλεκτρονικών υπολογιστών, του αναγκαίου λογισμικού και λοιπών συστημάτων μηχανοργάνωσης και αυτοματοποίησης των σχετικών διαδικασιών.

Όπως έχει γίνει δεκτό από τη Διοίκηση, η αγορά εκτυπωτή (printer) αποτελεί παραγωγική επένδυση κατά την έννοια των ανωτέρω. Επίσης, ως καινούργιος ηλεκτρονικός υπολογιστής νοείται αυτός που περιλαμβάνει όλα τα επί μέρους εξαρτήματα (δίσκος, πληκτρολόγιο, οθόνη, κλπ.) που είναι απαραίτητα για τη λειτουργία του. Συνεπώς, η δαπάνη (μεταγενέστερη αγορά) για την αντικατάσταση εξαρτημάτων υπάρχοντος στην επιχείρηση ηλεκτρονικού υπολογιστή δεν λαμβάνεται υπόψη για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων. Ομοίως, η δαπάνη εκπαίδευσης προσωπικού για την εκμάθηση ηλεκτρονικών υπολογιστών δεν λαμβάνεται υπόψη για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων. Επίσης, η αγορά ηλεκτρονικής ταμειακής μηχανής δεν συνιστά υπαγόμενη επένδυση, αφού δεν αναφέρεται ρητά στο νόμο.

Επισημαίνεται, ότι για την κάλυψη του αποθεματικού δεν ισχύουν οι περιορισμοί αναφορικά με το ελάχιστο ύψος της επένδυσης του Αρθρου 6 του ν. 2601/1998 (1035149/10536/Β0012/ΠΟΛ.1129/2000 εγκύκλιος μας).

Περαιτέρω, επειδή με τις διατάξεις του ν. 2601/1998 προβλέπεται, ότι σε ορισμένες περιπτώσεις θεωρούνται ως ενισχυόμενες δαπάνες (παραγωγικές επενδύσεις) και τα μισθώματα χρηματοδοτικής μίσθωσης (π.χ. υποπερ. ν της περ. α' της παρ, 1 του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998 για τις μεταποιητικές επιχειρήσεις, τα μισθώματα καινούργιων σύγχρονων μηχανημάτων και λοιπού εξοπλισμού) συνάγεται, ότι τα υπόψη μισθώματα πρέπει να λαμβάνονται υπόψη για την κάλυψη του αποθεματικού στις περιπτώσεις βέβαια που ορίζονται από το Αρθρο 3 του ν. 2601/1998. Στις περιπτώσεις αυτές θα πρέπει να ολοκληρώνεται η επένδυση μέσω leasing μέσα στην τριετία που προβλέπει ο νόμος και παράλληλα, στο τέλος της τριετίας θα πρέπει η επιχείρηση να αποκτά την κυριότητα της επένδυσης (1032891/10412/Β0012/ΠΟΛ.1122/2000 εγκύκλιος μας),

Επίσης, επειδή από την παράγραφο 2 του Αρθρου αυτού δεν τίθεται κανένας άλλος περιορισμός ως προς το είδος των επενδύσεων, συνάγεται ότι αν μία υπαγόμενη επιχείρηση σχηματίσει από τα αδιανέμητα κέρδη μίας (ή περισσοτέρων) από τις χρήσεις 2004 – 2008 ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων και στη συνέχεια επεκτείνεται και σε άλλη δραστηριότητα, η οποία όμως εμπίπτει στις διατάξεις του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998, οι επενδύσεις της νέας αυτής δραστηριότητας μπορούν να ληφθούν υπόψη για την κάλυψη του αποθεματικού, με την προϋπόθεση ότι οι επενδύσεις αυτές ανήκουν (κατ' είδος) στις περιοριστικά αναφερόμενες στο νόμο για τη συγκεκριμένη δραστηριότητα (1012940/10998πε/ Β0012/ΠΟΛ. 1057/5.2.2002 εγκύκλιος μας).

3) Οι επιχειρήσεις, που σχηματίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων, υποχρεούνται κατά το πρώτο έτος της τριετίας μετά το σχηματισμό του αποθεματικού να διαθέσουν ποσό τουλάχιστον ίσο με το 1/3 αυτού για την πραγματοποίηση παραγωγικών επενδύσεων. Αν η επένδυση πραγματοποιείται με σύμβαση χρηματοδοτικής μίσθωσης θα πρέπει, επιπλέον όσων αναφέρθηκαν στην παρ. 2, κατά το πρώτο έτος της τριετίας τα καταβληθέντα και όχι τα προκύπτοντα βάσει της σύμβασης μισθώματα, να καλύπτουν υποχρεωτικά τουλάχιστον το 1/3 του σχηματισθέντος αποθεματικού. Επίσης, στην περίπτωση εισαγωγής μηχανημάτων από το εξωτερικό με άνοιγμα πίστωσης, για την κάλυψη του 1/3 του σχηματισθέντος αποθεματικού θα λαμβάνεται υπόψη και το ποσό του προεμβάσματος, χωρίς να απαιτείται και ο εκτελωνισμός (παραλαβή) να έχει γίνει μέσα στον πρώτο χρόνο της τριετίας, αφού η ολοκλήρωση της επένδυσης, δηλαδή στη συγκεκριμένη περίπτωση του μηχανήματος, πρέπει να γίνει μέσα σε τρία (3) χρόνια από το σχηματισμό του αποθεματικού.

Αν διατεθεί μικρότερο ποσό από το 1/3 ή δεν διατεθεί κανένα ποσό, θα εφαρμόζονται όσα αναφέρονται πιο κάτω, στην παράγραφο 8.

4) Με την παράγραφο 4 ορίζονται τα αδιανέμητα κέρδη πάνω στα οποία οι επιχειρήσεις πρέπει να υπολογίζουν το αποθεματικό, εφόσον βέβαια αποφασίσουν να πραγματοποιήσουν επενδύσεις.

Ειδικότερα, για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Γ κατηγορίας του Κ.Β.Σ., ως αδιανέμητα κέρδη λαμβάνονται αυτά που προκύπτουν από τα βιβλία και εμφανίζονται στον ισολογισμό, μετά την αφαίρεση των κρατήσεων για σχηματισμό τακτικού αποθεματικού, των κερδών που διανέμονται ή αναλαμβάνονται από τους εταίρους των προσωπικών εταιριών και Ε.Π.Ε. ή του επιχειρηματία που ασκεί ατομικά την επιχείρηση του.

Ειδικά, προκειμένου για τις ανώνυμες εταιρίες και τα λοιπά νομικά πρόσωπα της παρ. 1 του Αρθρου 101 του ν. 2238/1994 (ημεδαπές Ε.Π.Ε., δημόσιες, δημοτικές και κοινοτικές επιχειρήσεις και εκμεταλλεύσεις κερδοσκοπικού χαρακτήρα, συνεταιρισμοί και ενώσεις αυτών, αλλοδαπές επιχειρήσεις), τα πιο πάνω ποσά αφαιρούνται από τα καθαρά κέρδη, μετά από προηγούμενη αναγωγή τους σε μικτό ποσό με την προσθήκη σε αυτά του αναλογούντος φόρου εισοδήματος. Όταν τα πιο πάνω νομικά πρόσωπα έχουν και έσοδα από συμμετοχές σε άλλες εταιρίες ή αφορολόγητα έσοδα, τα ποσά αυτών δεν αφαιρούνται από τα κέρδη του ισολογισμού, γιατί δεν περιλαμβάνονται στα περιοριστικά αναφερόμενα στο νόμο αυτό ποσά που πρέπει να αφαιρούνται από τα καθαρά κέρδη των βιβλίων.

Διευκρινίζεται ότι για τον υπολογισμό των αδιανέμητων κερδών επί των οποίων θα σχηματισθεί το αφορολόγητο αποθεματικό, λαμβάνονται τα καθαρά κέρδη που προκύπτουν από τα βιβλία, μετά την αφαίρεση των τυχόν ζημιών των προηγουμένων χρήσεων. Όταν στα κέρδη της διαχειριστικής χρήσης, από τα οποία σχηματίζεται το ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων, περιλαμβάνεται και υπόλοιπο κερδών της προηγούμενης διαχειριστικής χρήσης, αυτό πρέπει να αφαιρείται προκειμένου να εξευρεθούν τα αδιανέμητα κέρδη επί των οποίων θα υπολογισθεί το αφορολόγητο αποθεματικό. Αν η υπαγόμενη επιχείρηση είναι ανώνυμη εταιρία, εταιρία περιορισμένης ευθύνης ή άλλο νομικό πρόσωπο της παρ. 1 του Αρθρου 101 του ν. 2238/1994 και έχει υπερδωδεκάμηνη χρήση, το ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων θα υπολογίζεται στα αδιανέμητα κέρδη που προκύπτουν από ολόκληρη την υπερδωδεκάμηνη χρήση. Επίσης, ο υπολογισμός των αδιανέμητων κερδών σε καμιά περίπτωση δεν γίνεται με βάση τα φορολογητέα κέρδη της εταιρίας, δηλαδή στα κέρδη που προκύπτουν από τα βιβλία μετά την αναμόρφωση αυτών με τις δηλούμενες με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος λογιστικές διαφορές ή με τις προσδιορισθείσες από τον έλεγχο διαφορές φορολογικού ελέγχου προηγουμένων χρήσεων.

Περαιτέρω, για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Β' κατηγορίας του Κ.Β.Σ., ως αδιανέμητα κέρδη λαμβάνονται τα καθαρά κέρδη που προκύπτουν σύμφωνα με τις διατάξεις του Αρθρου 31 του ν. 2238/1994, δηλαδή μετά την αφαίρεση των δαπανών που αναφέρονται στο Αρθρο αυτό από τα ακαθάριστα έσοδα.

Τονίζεται, ότι αν η επιχείρηση που δικαιούται να σχηματίσει ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων έχει παράλληλα και το δικαίωμα διενέργειας αφορολόγητων εκπτώσεων λόγω πραγματοποίησης, είτε σε προγενέστερες χρήσεις, είτε στην ίδια χρήση παραγωγικών επενδύσεων με βάση διάφορους αναπτυξιακούς νόμους (ν. 1262/1982, ν. 1892/1990, ν. 2601/1998, κλπ.), πρέπει πρώτα να διενεργεί (με χρονολογική σειρά από τον παλαιότερο προς το νεότερο νόμο) τις αφορολόγητες εκπτώσεις και στη συνέχεια, εφόσον υπάρχει επάρκεια κερδών, μπορεί να σχηματίζει και το αποθεματικό του Αρθρου αυτού.

Τέλος, επειδή το ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων σχηματίζεται από τα αδιανέμητα κέρδη, προκύπτει ότι το μέρος των κερδών που απομένει μετά την αφαίρεση του ποσού που διατέθηκε για το σχηματισμό του, δεν μπορεί κατά τη διάρκεια της πρώτης διαχειριστικής χρήσης που έπεται αυτής, από τα κέρδη της οποίας σχηματίσθηκε το αποθεματικό, να διανεμηθεί με οποιονδήποτε τρόπο ή να αναληφθεί από τους εταίρους ή τον επιχειρηματία που ασκεί ατομικά την επιχείρηση. Αντίθετα, το ποσό αυτό των κερδών μπορεί το αμέσως επόμενο έτος να διανεμηθεί στους μετόχους ή να αναληφθεί από τους εταίρους ή από τον επιχειρηματία που ασκεί ατομικά την επιχείρηση του.

Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω, σας παραθέτουμε το ακόλουθο παράδειγμα:

Παράδειγμα

Ανώνυμη βιομηχανική εταιρία, εγκατεστημένη στην περιοχή Α', πραγματοποιεί κατά τη διαχειριστική περίοδο 1/1/2004 - 31/12/2004 καθαρά κέρδη ισολογισμού 2.500.000 ευρώ, τα οποία, μετά τη φορολογική αναμόρφωση με την προσθήκη των λογιστικών διαφορών, διαμορφώνονται σε 2.600.000 ευρώ. Στα κέρδη αυτά συμπεριλαμβάνονται και έσοδα από συμμετοχές σε άλλες εταιρίες 300.000 ευρώ, καθώς και αφορολόγητα έσοδα 100.000 ευρώ. Το καταβεβλημένο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρίας είναι 1.500.000 ευρώ.

Η πρόταση του Δ.Σ. προς τη Γ.Σ. των μετόχων, σχετικά με τη διανομή κερδών, περιλαμβάνει τα εξής: α) το σχηματισμό του κατά νόμο τακτικού αποθεματικού, β) τη διανομή του κατά νόμο πρώτου μερίσματος και την καταβολή αμοιβών 90.000 ευρώ στα μέλη του Δ.Σ., καθώς και γ) το σχηματισμό του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού του Αρθρου 2 του ν. 3220/2004.

Με βάση τα ανωτέρω δεδομένα, θα έχουμε τα εξής:

Εφόσον το μέρισμα που προέκυψε με τις διατάξεις του ν. 876/1979 είναι μεγαλύτερο του προκύπτοντος με το Αρθρο 45 του κ.ν. 2190/1920, η εταιρία υποχρεούται να διανείμει ως μέρισμα το μεγαλύτερο, ήτοι το ποσό 540.312 ευρώ.

5) Με βάση την παράγραφο 5, οι επιχειρήσεις που έχουν και άλλο κλάδο δραστηριότητας που δεν αναφέρεται στην παρ. 1 του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998, θα υπολογίζουν το ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό και στα αδιανέμητα κέρδη του άλλου (μη υπαγόμενου) κλάδου. Στην περίπτωση όμως αυτή, για να δικαιούται η επιχείρηση σχηματισμού του αποθεματικού, θα πρέπει τα έσοδα του υπαγόμενου κλάδου να υπερβαίνουν το 50% των συνολικών εσόδων της επιχείρησης.

6) Σύμφωνα με την παράγραφο 6, το συνολικό ποσό του σχηματισθέντος, σύμφωνα με τα πιο πάνω, αφορολόγητου αποθεματικού που χρησιμοποιήθηκε για την πραγματοποίηση παραγωγικών επενδύσεων, πρέπει υποχρεωτικά να κεφαλαιοποιηθεί, μετά την παρέλευση της τριετίας από το χρόνο σχηματισμού του, χωρίς την καταβολή φόρου εισοδήματος. Η κεφαλαιοποίηση αυτή γίνεται με βάση τις ισχύουσες διατάξεις του κ.ν. 2190/1920 και ν. 3190/1955, δηλαδή είτε με έκδοση νέων μετοχών ή μεριδίων, είτε με ανάλογη αύξηση της ονομαστικής αξίας των μετοχών ή εταιρικών μεριδίων που υπάρχουν στο χρόνο της κεφαλαιοποίησης, είτε και με τους δύο αυτούς τρόπους.

Όπως έχει γίνει δεκτό από τη Διοίκηση με την 1014398/10072/Β0012/ ΠΟΛ.1163/23.5.1996 εγκύκλιο μας, η πιο πάνω αύξηση του κεφαλαίου μπορεί να γίνεται αμέσως μετά την ολοκλήρωση της επένδυσης, ανεξάρτητα αν αυτή πραγματοποιήθηκε σε χρονικό διάστημα συντομότερο της τριετίας από το χρόνο σχηματισμού του αποθεματικού.

Διευκρινίζεται, ότι σε περίπτωση που σε μία διαχειριστική χρήση από τις αναφερόμενες στην παράγραφο 1 του Αρθρου αυτού, το ποσό του σχηματισθέντος αποθεματικού είναι μικρό και παράλληλα, στα βιβλία της επιχείρησης υπάρχουν ποσά υπεραξίας από την αναπροσαρμογή της αξίας των ακινήτων της, κατ' εφαρμογή του ν. 2065/1992 ή και από προηγούμενες αναπροσαρμογές, τα οποία δεν έχουν κεφαλαιοποιηθεί, το ποσό αυτό μπορεί, μετά από έγκριση της αρμόδιας Νομαρχίας, να προστεθεί στα ποσά της υπεραξίας ακινήτων ή στα ποσά των αποθεματικών του ίδιου Αρθρου που θα σχηματισθούν στο μέλλον, προκειμένου η εταιρία να προβεί σε συνολική κεφαλαιοποίηση τους.

Περαιτέρω, με το δεύτερο εδάφιο της ίδιας παραγράφου ορίζεται, ότι οι διατάξεις της παρ. 2 του Αρθρου 20 του ν. 1892/1990 έχουν εφαρμογή και για το αφορολόγητο αποθεματικό του Αρθρου αυτού. Επομένως, τα κεφαλαιοποιηθέντα από ανώνυμη εταιρία ειδικά αφορολόγητα αποθεματικά επενδύσεων, σε περίπτωση που η ανώνυμη εταιρία, πριν από την παρέλευση 10 ετών από το χρόνο κεφαλαιοποίησης των αποθεματικών, διαλυθεί ή μειώσει το μετοχικό της κεφάλαιο με σκοπό την επιστροφή των αποθεματικών στους μετόχους, δεν λογίζονται φορολογικά ως καταβεβλημένο μετοχικό κεφάλαιο και φορολογούνται σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του Αρθρου 25 του ν. 2238/1994, ως εισόδημα από κινητές αξίες, κατά το χρόνο μείωσης του μετοχικού κεφαλαίου της Α.Ε. ή το χρόνο διάλυσης αυτής, αντίστοιχα. Τα ανωτέρω δεν εφαρμόζονται αν η εταιρία διαλυθεί με σκοπό τη συγχώνευση της με άλλη επιχείρηση και την ίδρυση νέας ανώνυμης εταιρίας ή σε περίπτωση κατά την οποία εξαγοράζεται ή απορροφάται από άλλη ανώνυμη εταιρία.

Ομοίως, τα κεφαλαιοποιηθέντα από εταιρία περιορισμένης ευθύνης ή προσωπική εταιρία (Ο.Ε., Ε.Ε.) ειδικά αφορολόγητα αποθεματικά επενδύσεων, σε περίπτωση που η εταιρία, πριν από την παρέλευση 10 ετών από το χρόνο κεφαλαιοποίησης των αποθεματικών, διαλυθεί ή μειώσει το εταιρικό της κεφάλαιο με σκοπό την επιστροφή των αποθεματικών στους εταίρους, τα ανωτέρω κεφαλαιοποιηθέντα αποθεματικά προστίθενται στα κέρδη της εταιρίας που πραγματοποιούνται κατά το χρόνο της διάλυσης της εταιρίας ή της μείωσης του εταιρικού της κεφαλαίου. Τα πιο πάνω δεν έχουν εφαρμογή όταν η εταιρία διαλύεται με σκοπό τη μετατροπή της σε Ε.Π.Ε. ή Α.Ε. ή τη συγχώνευση της με άλλη επιχείρηση για την ίδρυση ανώνυμης εταιρίας ή εταιρίας περιορισμένης ευθύνης ή όταν εξαγοράζεται ή απορροφάται από υφιστάμενη ανώνυμη εταιρία.

7) Σύμφωνα με την παράγραφο 7, η ίδια επένδυση ή τμήμα αυτής δεν μπορεί να υπαχθεί και στο καθεστώς του ν. 2601/1998 και στο καθεστώς του Αρθρου αυτού, δηλαδή, η υπαγόμενη επιχείρηση για την επένδυση αυτή, είτε θα σχηματίσει ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό είτε αφορολόγητες εκπτώσεις του ν. 2601/1998.

Αντίθετα, αν η επιχείρηση πραγματοποιεί δύο ή περισσότερες διακεκριμένες νέες παραγωγικές επενδύσεις π.χ. παραγωγική επένδυση επέκτασης του εργοστασίου, ξενοδοχείου κ.λ.π., καθώς και άλλη παραγωγική επένδυση για εκσυγχρονισμό του υπάρχοντος μηχανολογικού εξοπλισμού, δικαιούται τη μία επένδυση να υπαγάγει στο Αρθρο 2 του κοινοποιούμενου νόμου και την άλλη στα κίνητρα που παρέχει ο ν. 2601/1998.

Επίσης, με την παράγραφο αυτή προβλέπεται, ότι οι ανώνυμες εταιρίες και οι Ε.Π.Ε. που προέρχονται από μετασχηματισμό άλλων επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις του ν.δ. 1297/1972 ή του ν. 2166/1993, δεν μπορούν να σχηματίζουν από τα αδιανέμητα κέρδη των χρήσεων 2003, 2004 και 2005, αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων του Αρθρου αυτού και ταυτόχρονα της παρ. 7 του Αρθρου 9 του ν. 2992/2002, αλλά δικαιούνται να επιλέξουν έναν από τους δύο νόμους (διαζευκτική εφαρμογή).

Τέλος, τονίζεται ότι αν η επένδυση του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998 επιχορηγείται απευθείας από την Ευρωπαϊκή Ένωση, τότε ολόκληρη η αξία της επένδυσης ή κατά το μέρος που δεν επιχορηγήθηκε, δεν μπορεί να χρησιμοποιηθεί για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων που σχηματίσθηκε από τα αδιανέμητα κέρδη της υπόψη επιχείρησης με βάση τις προαναφερόμενες διατάξεις του Αρθρου αυτού.

8) Με την παράγραφο 8 ορίζονται οι συνέπειες όταν η επιχείρηση μέσα στον πρώτο χρόνο της τριετίας από το χρόνο σχηματισμού του αφορολόγητου αποθεματικού δεν δαπανήσει ποσό ίσο τουλάχιστον με το 1/3 του αποθεματικού αυτού. Στην περίπτωση αυτή, η επιχείρηση πρέπει υποχρεωτικά να υποβάλει εκπρόθεσμη συμπληρωματική δήλωση φορολογίας εισοδήματος του οικονομικού έτους, από τα κέρδη του οποίου σχηματίσθηκε το αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων, για όλα τα κέρδη που απηλλάγησαν της φορολογίας και στον οφειλόμενο φόρο που προκύπτει από τη δήλωση αυτή επιβάλλονται όλες οι νόμιμες προσαυξήσεις περί εκπρόθεσμης υποβολής.

Προκειμένου να διαπιστωθεί, αν οι επιχειρήσεις μέσα στον πρώτο χρόνο της τριετίας δαπάνησαν για την πραγματοποίηση της επένδυσης το 1/3 τουλάχιστον του σχηματισθέντος ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων, υποχρεούνται να υποβάλουν με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του οικονομικού έτους που ακολουθεί αυτό από τα κέρδη του οποίου σχημάτισαν το αφορολόγητο αποθεματικό, κατάσταση στην οποία θα εμφανίζεται το ύψος των πραγματοποιηθεισών δαπανών επενδύσεων, κατά κατηγορία δαπάνης, μέσα στον πρώτο χρόνο της τριετίας, καθώς και υπεύθυνη δήλωση με την οποία θα δηλώνεται ότι τα στοιχεία αυτά προκύπτουν από τα τηρηθέντα. από την επιχείρηση, βιβλία και στοιχεία.

Η κατάσταση θα υποβάλλεται σε δύο (2) αντίτυπα, το ένα από τα οποία θα αποστέλλεται από τη Δ.Ο.Υ. στο Υπουργείο Οικονομικών, Δ/νση Φορολογίας Εισοδήματος, μέσα σε δύο (2) μήνες από την υποβολή της δήλωσης, για την παρακολούθηση της ορθής εφαρμογής των κοινοποιούμενων διατάξεων του Αρθρου αυτού και τη λήψη στοιχείων για στατιστικούς λόγους.

Επίσης, με τις ίδιες διατάξεις προβλέπεται, ότι σε περίπτωση που η επιχείρηση τηρήσει την πιο πάνω προϋπόθεση, δηλαδή έχει δαπανήσει στον πρώτο χρόνο της τριετίας ποσό ίσο με το 1/3 του σχηματισθέντος αποθεματικού, αλλά στη συνέχεια, εντός της τριετίας, δεν ολοκλήρωσε την επένδυση ίσης τουλάχιστον αξίας προς το σχηματισθέν αποθεματικό, το μέρος του αφορολόγητου αποθεματικού που δεν διατέθηκε για την πραγματοποίηση επενδύσεων φορολογείται σύμφωνα με τις γενικές διατάξεις. Για το λόγο αυτό, η επιχείρηση είναι υποχρεωμένη, σύμφωνα με το τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 8, να υποβάλει για το μέρος του αποθεματικού αυτού που δεν πραγματοποιήθηκαν επενδύσεις εκπρόθεσμη συμπληρωματική δήλωση φορολογίας εισοδήματος του οικείου οικονομικού έτους από τα κέρδη του οποίου είχε σχηματισθεί το αποθεματικό.

9) Με την παράγραφο 9 τίθεται ο περιορισμός ότι οι επιχειρήσεις που κάλυψαν το ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων με παραγωγικές επενδύσεις, δεν μπορούν να πουλήσουν κάποιο από τα πάγια αυτά στοιχεία πριν από την πάροδο τριών (3) ετών από τη λήξη της τριετίας.

Επομένως, οι επιχειρήσεις που θα σχηματίσουν ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων από τα αδιανέμητα κέρδη των χρήσεων 2004 μέχρι και 2008, δεν μπορούν να πουλήσουν τα επενδυτικά αγαθά που θα αγοράσουν για την κάλυψη του αποθεματικού, πριν περάσουν τρία χρόνια από το τέλος των ετών 2007, 2008, 2009, 2010 και 2011, αντίστοιχα, δηλαδή πριν από την 1.1.2011, 1.1.2012, 1.1.2013, 1.1.2014 και 1.1.2015, αντίστοιχα.

Αν όμως η επιχείρηση πουλήσει μέσα στην τριετία αυτή κάποιο από τα πάγια αυτά στοιχεία, τότε η αξία της αγοράς του (για την οποία η επιχείρηση έτυχε ισόποσης απαλλαγής από το φόρο εισοδήματος κατά το σχηματισμό του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων) προστίθεται στα καθαρά κέρδη της διαχειριστικής χρήσης μέσα στην οποία πουλήθηκε.

Όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω δεν εφαρμόζονται, σύμφωνα με το τελευταίο εδάφιο της παραγράφου αυτής, μόνο αν η επιχείρηση αντικαταστήσει τα πωληθέντα πάγια, που είχε αγοράσει για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού, μέσα σε έξι (6) μήνες από την πώληση τους με καινούργια πάγια, ίσης τουλάχιστον αξίας, τα οποία επίσης πρέπει να αποτελούν, κατά τις διατάξεις της παρ. 1 του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998, παραγωγικές επενδύσεις ή προκειμένου για εμπορική επιχείρηση να είναι από αυτά που περιγράφονται στις περιπτώσεις α' και β' της παραγράφου 1.

Τα ανωτέρω δεν έχουν εφαρμογή σε περίπτωση εκμίσθωσης των υπόψη παγίων,καθόσον δεν υπάρχει σχετική απαγορευτική διάταξη.

10) Με την παράγραφο 10 προβλέπεται η έκδοση απόφασης του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, προκειμένου να ρυθμισθεί κάθε σχετικό θέμα για την εφαρμογή των διατάξεων του Αρθρου αυτού.

11) Με την παράγραφο 11 παρέχεται η δυνατότητα στις επιχειρήσεις που αναφέρονται στο Αρθρο 3 του ν. 2601/1998, μεταξύ των οποίων περιλαμβάνονται και οι εμπορικές, να σχηματίσουν και από τα αδιανέμητα κέρδη της χρήσης 2003 (οικονομικό έτος 2004) ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων, εφόσον όμως έχουν αυξημένη κερδοφορία έναντι της χρήσης 2002 (οικονομικό έτος 2003). Στην περίπτωση αυτή, το αποθεματικό δεν υπολογίζεται μέχρι 35% στα αδιανέμητα κέρδη, αλλά με συντελεστή μέχρι 50% στο υπόλοιπο των κερδών που απομένει μετά την αφαίρεση των κερδών που προκύπτουν από τα βιβλία της χρήσης 2002 (οικονομικού έτους 2003) από τα αντίστοιχα κέρδη της χρήσης 2003 (οικονομικού έτους 2004).

Επομένως, τα κέρδη επί των οποίων υπολογίζεται το αφορολόγητο αποθεματικό είναι τα επιπλέον κέρδη που πραγματοποίησε η επιχείρηση στη χρήση 2003 σε σύγκριση με τα κέρδη της αμέσως προηγούμενης χρήσης 2002,

Για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Β' κατηγορίας, ως καθαρά κέρδη της χρήσης 2002 λαμβάνονται τα καθαρά κέρδη που δηλώθηκαν για φορολογία (λογιστικά ή εξωλογιστικά, κατά περίπτωση) και της χρήσης 2003, τα καθαρά κέρδη που προκύπτουν από το λογιστικό προσδιορισμό (έσοδα - δαπάνες).

Για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Γ κατηγορίας, ως καθαρά κέρδη λαμβάνονται τα κέρδη πριν από την αφαίρεση του φόρου εισοδήματος και τα οποία εμφανίζονται στο λογαριασμό 86.99 "καθαρά κέρδη χρήσεως". Συνεπώς, δεν λαμβάνονται υπόψη τα ποσά που δεν καταχωρούνται στο λογαριασμό 86 "αποτελέσματα χρήσεως", αλλά καταχωρούνται στο λογαριασμό 88 "αποτελέσματα προς διάθεση", δηλαδή τα ποσά που καταχωρούνται στους λογαριασμούς:

- 88.09 "Λοιποί μη ενσωματωμένοι στο λειτουργικό κόστος φόροι"

- 42.04 "Διαφορές φορολογικού ελέγχου προηγούμενων χρήσεων"

- 88.08 "Φόρος εισοδήματος".

Κατά συνέπεια, ο υπολογισμός του αφορολόγητου αποθεματικού με συντελεστή μέχρι 50% θα γίνει στη διαφορά των κερδών που προκύπτουν από το λογαριασμό 86.99 "καθαρά κέρδη χρήσεως" των χρήσεων 2002 και 2003.

Περαιτέρω, για τον τρόπο υπολογισμού του αφορολόγητου αποθεματικού παρέχονται οι ακόλουθες διευκρινίσεις:

- Αν η χρήση 2002 κατέλειπε λογιστικά κέρδη 150.000 Ευρώ, ενώ η χρήση 2003 λογιστικά κέρδη 100.000 Ευρώ. Δεν υπάρχει δυνατότητα σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού από τα κέρδη της χρήσης 2003, γιατί δεν πραγματοποιήθηκε στη χρήση 2003 αύξηση των κερδών σε σχέση με τα κέρδη της χρήσης 2002.

- Αν η χρήση 2002 κατέλειπε ζημία 150.000 Ευρώ, ενώ η χρήση 2003 λογιστικά κέρδη 250.000 Ευρώ. Δικαιούται να σχηματίσει αφορολόγητο αποθεματικό, το οποίο θα υπολογισθεί με συντελεστή 50% στα καθαρά κέρδη που απομένουν μετά την αφαίρεση της ζημίας της χρήσης της προηγούμενης (250.000 - 150.000 = 100.000 Χ 50%).

- Αν η χρήση 2002 κατέλειπε ζημία 150.000 Ευρώ και στη χρήση 2003 πραγματοποιήθηκαν κέρδη 120.000 Ευρώ. Δεν υπάρχει δυνατότητα σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού, αφού οι ζημιές της παρελθούσας χρήσης 2002 απορροφούν ολόκληρο το ποσό των κερδών της χρήσης 2003 και συνεπώς δεν υπάρχουν κέρδη της χρήσης 2003 προς διάθεση.

- Αν η χρήση 2003 είναι η πρώτη διαχειριστική χρήση (ετήσια ή υπερδωδεκάμηνη). Δεν υπάρχει δυνατότητα σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού, καθόσον δεν μπορεί να γίνει σύγκριση με κέρδη άλλης προηγούμενης χρήσης.

Τέλος, εφόσον με βάση τα ανωτέρω αναφερόμενα υπάρχει δυνατότητα σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού από τα κέρδη της χρήσης 2003 (οικον. έτος 2004), θα έχουν ανάλογη εφαρμογή και για το αποθεματικό αυτό όσα αναφέρθηκαν παραπάνω (υποχρέωση πραγματοποίησης ισόποσης αξίας επενδύσεων μέσα στην επόμενη τριετία, ο περιορισμός του 1/3 κατά το πρώτο έτος, είδος επενδύσεων, κλπ.).

Περαιτέρω, με τις διατάξεις του τρίτου εδαφίου της παραγράφου 11 παρέχεται η δυνατότητα στις επιχειρήσεις που αναφέρονται στο Αρθρο 3 του ν. 2601/1998, μεταξύ των οποίων περιλαμβάνονται και οι εμπορικές επιχειρήσεις, να πραγματοποιήσουν αφορολόγητο αποθεματικό για τις καινούργιες επενδύσεις της παραγράφου 2 που έχουν ήδη πραγματοποιήσει μέσα στη χρήση 2003. Στην περίπτωση αυτή, το σχηματιζόμενο αποθεματικό θα είναι ίσης αξίας με τις πραγματοποιηθείσες νέες επενδύσεις, αλλά με τον περιορισμό ότι δεν μπορεί να υπερβεί το 35% των συνολικών 'αδιανέμητων κερδών, όπως αυτά προσδιορίζονται με βάση τα αναφερθέντα πιο πάνω στην παράγραφο 4. Οι επιχειρήσεις που κλείνουν ισολογισμό με 30 Ιουνίου, θα μπορούν να σχηματίσουν το αποθεματικό αυτό από τα κέρδη του ισολογισμού της 30 Ιουνίου 2004 για τις επενδύσεις που θα έχουν πραγματοποιήσει στο διάστημα από 1ης Ιουλίου 2003 μέχρι 30 Ιουνίου 2004.

Οι επιχειρήσεις που θα κάνουν χρήση του κινήτρου αυτού δεν έχουν το δικαίωμα να σχηματίσουν για τις ίδιες επενδύσεις και αφορολόγητες εκπτώσεις που προβλέπονται από το Αρθρο 6 του ν. 2601/1998, γιατί όπως προαναφέρθηκε, τα κίνητρα του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού επενδύσεων και αφορολόγητων εκπτώσεων βάσει του ν. 2601/1998 παρέχονται για την ίδια επένδυση διαζευκτικά.

Για τον έλεγχο των επενδύσεων και της φορολογικής απαλλαγής που συνεπάγεται η πραγματοποίηση τους, οι υπαγόμενες επιχειρήσεις υποχρεούνται να υποβάλουν μαζί με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος κατάσταση πραγματοποιηθεισών επενδύσεων, όπως το συνημμένο υπόδειγμα.

Όσες από τις πιο πάνω επιχειρήσεις πραγματοποίησαν μέσα στη χρήση 2003 καινούργιες επενδύσεις και επιπλέον έχουν και αυξημένη κερδοφορία έναντι της χρήσης 2002, δεν μπορούν να σχηματίσουν δύο φορές αφορολόγητο αποθεματικό από τα αδιανέμητα κέρδη της χρήσης 2003, καθόσον από τη διατύπωση των διατάξεων της παραγράφου 11 αλλά και ολόκληρου του Αρθρου 2 προκύπτει, ότι από τα αδιανέμητα κέρδη των χρήσεων 2003 - 2008 μπορεί να σχηματίζεται ένα αφορολόγητο αποθεματικό από τα κέρδη της κάθε χρήσης, με σκοπό να χρησιμοποιηθεί για την πραγματοποίηση επενδύσεων μέσα στην επόμενη τριετία.

Για καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω παραθέτουμε τα εξής:

1. Επιχειρήσεις στις οποίες δεν υφίσταται διαφορά κερδών μεταξύ των χρήσεων 2002 και 2003.

Στην περίπτωση αυτή κατ' αρχήν δεν δικαιούται η επιχείρηση να σχηματίσει αφορολόγητο αποθεματικό από τα κέρδη της χρήσης 2003. Αν όμως μέσα στη χρήση 2003 ολοκλήρωσε καινούργιες παραγωγικές επενδύσεις των οποίων η έναρξη πραγματοποίησης είχε γίνει μέσα στην ίδια χρήση, δικαιούται για τις επενδύσεις αυτές να σχηματίσει ισόποσο αφορολόγητο αποθεματικό (αφορολόγητη έκπτωση), το οποίο όμως δεν μπορεί να υπερβεί το 35% των συνολικών αδιανέμητων κερδών της χρήσης 2003.

2. Επιχειρήσεις στις οποίες υπάρχει διαφορά κερδών μεταξύ των χρήσεων 2002 και 2003.

Καθαρά κέρδη χρήσης 2003
400.000 Ευρώ

Καθαρά κέρδη χρήσης 2002
100.000 Ευρώ

Διαφορά κερδών
300.000 Ευρώ


Η επιχείρηση αυτή δικαιούται σχηματισμού αφορολόγητου αποθεματικού από τα κέρδη της χρήσης 2003, ίσο με 150.000 Ευρώ (300.000 Χ 50%), έστω και αν δεν έχει πραγματοποιήσει καμία επένδυση στη χρήση 2003.

Σε περίπτωση που έχει πραγματοποιήσει παραγωγικές επενδύσεις:

- Αν οι επενδύσεις που έγιναν μέσα στη χρήση 2003 π.χ. 40.000 Ευρώ είναι κατώτερες του ποσού 150.000 Ευρώ (50% της διαφοράς των κερδών), η επιχείρηση δικαιούται να σχηματίσει το ως άνω αφορολόγητο αποθεματικό των 150.000 Ευρώ και τις επενδύσεις αυτές (40.000 Ευρώ) που πραγματοποίησε μέσα στη χρήση 2003, θα χρησιμοποιήσει για την κάλυψη του αποθεματικού αυτού στην επόμενη τριετία, λαμβάνοντας τις επενδύσεις αυτές για την κάλυψη της δαπάνης του πρώτου έτους από το σχηματισμό του.

- Αν οι επενδύσεις που έγιναν μέσα στη χρήση 2003 π.χ. 250.000 Ευρώ είναι μεγαλύτερες του ποσού 150.000 Ευρώ (50% της διαφοράς των κερδών), η επιχείρηση θα σχηματίσει για τις επενδύσεις αυτές ισόποσο αφορολόγητο αποθεματικό (αφορολόγητη έκπτωση), το οποίο όμως δεν μπορεί να υπερβεί το 35% των συνολικών αδιανέμητων κερδών της χρήσης 2003. Σε περίπτωση όμως που το 35% των αδιανέμητων κερδών είναι μικρότερο των 150.000 Ευρώ, η επιχείρηση δικαιούται στη χρήση 2003 να σχηματίσει συνολικό αφορολόγητο αποθεματικό 150.000 Ευρώ. Τονίζεται ότι τυχόν επενδύσεις που υπερκαλύπτουν το ποσό του σχηματισθέντος αποθεματικού της χρήσης 2003, δεν λαμβάνονται υπόψη για την κάλυψη ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού που θα σχηματισθεί από τα κέρδη της επόμενης χρήσης.

Άρθρο 3
Σχηματισμός Ειδικού Αφορολόγητου Αποθεματικού Επενδύσεων από τις Εταιρίες Παροχής Αερίου του ν. 2364/1995 και τις επιχειρήσεις που θα χρησιμοποιήσουν στο μέλλον φυσικό αέριο

1) Με την παράγραφο 1 παρέχεται η δυνατότητα στις Εταιρίες Παροχής Αερίου (Ε.Π.Α.) του ν. 2364/1995 να σχηματίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων του Αρθρου 2 του ίδιου νόμου μέχρι 35% στα αδιανέμητα κέρδη των χρήσεων 2004 έως και 2008, τα οποία δηλώνονται με την εμπρόθεσμη δήλωση φορολογίας εισοδήματος. Για την κάλυψη του αποθεματικού αυτού ισχύουν όσα αναφέρονται στο προηγούμενο Αρθρο, δηλαδή, οι πιο πάνω εταιρίες υποχρεούνται, μέσα στα επόμενα τρία (3) χρόνια από το σχηματισμό του αποθεματικού, να πραγματοποιήσουν επενδύσεις ισόποσης τουλάχιστον αξίας με το ύψος του αποθεματικού, το πρώτο έτος της τριετίας να δαπανήσουν για επενδύσεις ποσό ίσο τουλάχιστον με το 1/3 του σχηματισθέντος αποθεματικού, κλπ. Η μόνη διαφοροποίηση σε σχέση με το προηγούμενο Αρθρο αφορά στις επενδύσεις, τις οποίες θα πρέπει να πραγματοποιήσουν οι Εταιρίες Παροχής Αερίου, προκειμένου να καλύψουν το υπόψη αποθεματικό. Οι επενδύσεις αυτές δεν είναι από τις αναφερόμενες στην παρ. 1 του Αρθρου 3 του ν. 2601/1998, αλλά οι ρητώς κατονομαζόμενες στο Αρθρο αυτό, ήτοι:

α) Η κατασκευή, η επέκταση, ο εκσυγχρονισμός αποθηκευτικών χώρων, κτιριακών, κτιριακών, ειδικών και βοηθητικών εγκαταστάσεων, καθώς και οι δαπάνες διαμόρφωσης περιβάλλοντος χώρου.

β) Η αγορά και εγκατάσταση καινούργιων σύγχρονων συστημάτων αυτοματοποίησης διαδικασιών και μηχανοργάνωσης, συμπεριλαμβανομένων των δαπανών αγοράς του αναγκαίου λογισμικού και των δαπανών εκπαίδευσης του προσωπικού στο στάδιο εγκατάστασης του.

γ) Οι δαπάνες μελετών που αποσκοπούν στην εισαγωγή, ανάπτυξη και εφαρμογή σύγχρονης τεχνολογίας, τεχνογνωσίας και σύγχρονων μεθόδων σχετικών με την ανάπτυξη του δικτύου φυσικού αερίου.

δ) Η αγορά καινούργιων μεταφορικών μέσων διακίνησης υλικών και προϊόντων μέσα στον ευρύτερο εργοστασιακό χώρο. Η αγορά καινούργιων μεταφορικών μέσων μαζικής μεταφοράς προσωπικού. Η αγορά και εγκατάσταση καινούργιου σύγχρονου εξοπλισμού και η κατασκευή εγκαταστάσεων για τη διακίνηση υλικών και προϊόντων.

Στις πιο πάνω δαπάνες δεν συμπεριλαμβάνεται η αγορά επιβατικών αυτοκινήτων μέχρι έξι (6) θέσεων, αφού κατά ρητή διατύπωση του νόμου αυτού, δεν θεωρείται παραγωγική επένδυση για την κάλυψη του αποθεματικού.

Τέλος, επειδή με το πρώτο εδάφιο της παρ. 1 ορίζεται, ότι οι διατάξεις του Αρθρου 2 εφαρμόζονται και στις Εταιρίες Παροχής Αερίου συνάγεται, ότι οι εταιρίες αυτές μπορούν να σχηματίσουν και από τα αδιανέμητα κέρδη της χρήσης 2003 (οικονομικό έτος 2004) ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων με τους όρους και προϋποθέσεις που αναφέρονται στην παρ. 11 του Αρθρου 2, με μοναδική διαφοροποίηση ως προς το είδος των επενδύσεων.

2) Με την παράγραφο 2 παρέχεται η δυνατότητα σε όλες γενικά τις επιχειρήσεις, οι οποίες ανεξάρτητα από το αντικείμενο εργασιών τους, την κατηγορία των βιβλίων που τηρούν και τον τόπο εγκατάστασης τους, επιλέγουν για τη λειτουργία τους το φυσικό αέριο ως μέσο ενέργειας, να σχηματίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων του Αρθρου 2 του ίδιου νόμου στα αδιανέμητα κέρδη των χρήσεων 2004 έως και 2008. Για την κάλυψη του αποθεματικού αυτού, ισχύουν όσα αναφέρονται στις παραγράφους 1-10 του Αρθρου 2. Δηλαδή, υπολογίζεται μέχρι το 35% επί των αδιανέμητων κερδών και η επιχείρηση υποχρεούται, μέσα στα επόμενα τρία (3) χρόνια από το σχηματισμό του αποθεματικού, να πραγματοποιήσει επενδύσεις ισόποσης τουλάχιστον αξίας με το ύψος του αποθεματικού, με τον περιορισμό του 1/3 κατά το πρώτο έτος της τριετίας, κλπ. Οι επενδύσεις με τις οποίες πρέπει να καλυφθεί το αποθεματικό ορίζονται ρητά και είναι οι ακόλουθες:

α) Οι δαπάνες σύνδεσης για την τροφοδοσία του ακινήτου με το δίκτυο του φυσικού αερίου.

β) Οι δαπάνες μελέτης, κατασκευής και επέκτασης εσωτερικού δικτύου φυσικού αερίου από τη μετρητική διάταξη έως τις καταναλώσεις (σωληνώσεις και όλες οι ασφαλιστικές διατάξεις).

γ) Οι δαπάνες αγοράς εξοπλισμού και συσκευών εστίασης, συσκευών παραγωγής ζεστού νερού χρήσης, συσκευών παραγωγής ζεστού νερού θέρμανσης, συσκευών παραγωγής ατμού, συσκευών κλιματισμού, πλυντηρίων, σιδερωτήριων και ξηραντηρίων.

δ) Οι δαπάνες μετατροπής και προσαρμογής του εξοπλισμού για χρήση φυσικού αερίου.

ε) Οι δαπάνες για την αποκατάσταση των χώρων από τις εργασίες για την εγκατάσταση δικτύου φυσικού αερίου και του αντίστοιχου εξοπλισμού χρήσης.

3) Με την παράγραφο 3 προβλέπεται, ότι οι επενδύσεις που ορίζονται στη προηγούμενη παράγραφο λαμβάνονται υπόψη και για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού του Αρθρου 2 του ίδιου νόμου. Από τις διατάξεις αυτές προκύπτει, ότι οι επιχειρήσεις που αναφέρονται στην παρ. 1 του Αρθρου 2 μπορούν να καλύψουν το ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων που σχηματίζουν και με επενδύσεις της παραγράφου 2 του Αρθρου 3.

4) Με την παράγραφο 4 προβλέπεται η έκδοση απόφασης του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, προκειμένου να ρυθμισθεί κάθε σχετικό θέμα για την εφαρμογή των διατάξεων του Αρθρου αυτού.

Άρθρο 4
Τροποποίηση του άρθρου 12 του ν.δ. 1297/1972

Όπως είναι γνωστό, οι ευεργετικές διατάξεις του ν.δ. 1297/1972 "περί παροχής φορολογικών κινήτρων για τη συγχώνευση ή μετατροπή επιχειρήσεων για τη δημιουργία μεγάλων οικονομικών μονάδων" δεν εφαρμόζονται, σύμφωνα με το Αρθρο 12 του ίδιου νομοθετήματος, σε επιχειρήσεις που το αντικείμενο των εργασιών τους είναι κατά κύριο λόγο η κατασκευή ή εκμετάλλευση πάσης φύσεως ακινήτων, πλην των ξενοδοχειακών για τις οποίες έχουν εφαρμογή οι υπόψη διατάξεις.

Ήδη, με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού προστέθηκε στο Αρθρο 12 του ν.δ. 1297/1972 νέο εδάφιο, σύμφωνα με το οποίο, καθίσταται πλέον εφικτή η απορρόφηση με τις ευεργετικές διατάξεις του νομοθετήματος αυτού, ανώνυμης εταιρίας της οποίας το αντικείμενο εργασιών ΔΕΝ είναι η κατασκευή ή εκμετάλλευση ακινήτων από άλλη ανώνυμη εταιρία της οποίας το αντικείμενο εργασιών είναι η κατασκευή ή εκμετάλλευση ακινήτων. Επομένως, στις περιπτώσεις συγχωνεύσεων με απορρόφηση των πιο πάνω ανωνύμων εταιριών, δεν οφείλεται φόρος μεταβίβασης ακινήτων και η υπεραξία που προκύπτει από την εκτίμηση των εισφερομένων πάγιων στοιχείων από την εκτιμητική επιτροπή του Αρθρου 9 του κ.ν. 2190/1920 δεν φορολογείται κατά το χρόνο της απορρόφησης, εφόσον εμφανισθεί σε λογαριασμούς τάξεως της απορροφώσας κτηματικής ανώνυμης εταιρίας. Επίσης, παρέχονται και οι άλλες απαλλαγές που ορίζονται στο Αρθρο 3 του ν.δ. 1297/1972. Τα ανωτέρω ισχύουν, εφόσον τηρούνται οι όροι και προϋποθέσεις που προβλέπονται από τις διατάξεις του ν.δ. 1297/1972.

Σημειώνεται, ότι η απορρόφηση των πιο πάνω εταιριών μπορεί να γίνει και με τις ευεργετικές διατάξεις του ν. 2166/1993, καθόσον με τις διατάξεις της παρ. 11 του Αρθρου 7 του ν. 2386/1996 ορίζεται, ότι οι διατάξεις του Αρθρου 12 του ν.δ. 1297/1972 έχουν ανάλογη εφαρμογή και για τους μετασχηματισμούς επιχειρήσεων που γίνονται με βάση τις διατάξεις των άρθρων 1 έως και 5 του ν. 2166/1993.

Οι διατάξεις του Αρθρου αυτού έχουν εφαρμογή για απορροφήσεις που πραγματοποιούνται με το ν.δ. 1297/1972, εφόσον η ολοκλήρωση της απορρόφησης γίνεται από τη δημοσίευση του νόμου, δηλαδή από τις 28 Ιανουαρίου 2004 και μετά. Επίσης, έχουν εφαρμογή για απορροφήσεις που πραγματοποιούνται με βάση τις διατάξεις του ν. 2166/1993 από τις 28.1.2004 και μετά.

Άρθρο 5
Ανακύκλωση προϊόντων συσκευασίας

1) Με τις διατάξεις του Αρθρου 2 του ν. 2939/2001, με τον οποίο συμμορφώθηκε η χώρα μας με την Οδηγία 94/62/ΕΚ για τη θέσπιση μέτρων για την αξιοποίηση και ανακύκλωση απορριμμάτων συσκευασιών, προβλέπεται η σύσταση "Συστημάτων Εναλλακτικής Διαχείρισης". Ως συστήματα αυτά νοούνται η οργάνωση, σε ατομική ή συλλογική βάση και με οποιαδήποτε νομική μορφή, των εργασιών μεταφοράς, επαναχρησιμοποίησης και αξιοποίησης των χρησιμοποιούμενων συσκευασιών ή των αποβλήτων τους και άλλων προϊόντων.

Με την παράγραφο 1 του Αρθρου 5 του κοινοποιούμενου νόμου παρέχεται απαλλαγή από το φόρο εισοδήματος στα κέρδη των επιχειρήσεων, οι οποίες λειτουργούν, μετά από έγκριση του Υπουργείου Περιβάλλοντος, Χωροταξίας και Δημοσίων Έργων, ως "Σύστημα Εναλλακτικής Διαχείρισης" με βάση τις προαναφερθείσες διατάξεις του ν. 2939/2001.

Ειδικότερα ορίζεται, ότι τα κέρδη των επιχειρήσεων αυτών απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήματος κατά το ποσό που απομένουν μετά την αφαίρεση του τακτικού αποθεματικού, αφού προηγουμένως αναχθεί σε μικτό ποσό με την προσθήκη σε αυτό του αναλογούντος φόρου εισοδήματος. Η απαλλαγή δε αυτή παρέχεται με την προϋπόθεση ότι τα κέρδη, όπως αυτά ορίσθηκαν πιο πάνω, θα εμφανισθούν σε ιδιαίτερο λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού, το οποίο θα χρησιμοποιείται υποχρεωτικά για την κάλυψη ζημιών επομένων χρήσεων. Σε περίπτωση που μετά το συμψηφισμό, απομένει ακάλυπτο ποσό ζημιών, το ποσό των ζημιών αυτών μεταφέρεται σε ειδικό λογαριασμό των ιδίων κεφαλαίων, με σκοπό το συμψηφισμό τους με κέρδη που θα προκύψουν στο μέλλον.

Επισημαίνεται, ότι σε περίπτωση που η εταιρία, η οποία λειτουργεί ως "Σύστημα Εναλλακτικής Διαχείρισης" του ν. 2939/2001, δεν εμφανίσει τα πιο πάνω κέρδη της σε ειδικό λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού, είτε λόγω παράλειψης της ίδιας της επιχείρησης, είτε λόγω ύπαρξης λογιστικών ζημιών παρελθουσών χρήσεων, ολόκληρο το ποσό των κερδών της ή το μέρος αυτών που δεν εμφανίσθηκαν σε αποθεματικό υπόκειται σε φορολογία με τις γενικές διατάξεις φορολογίας εισοδήματος στη χρήση που προέκυψαν.

2) Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου αυτού προβλέπεται, ότι το αποθεματικό που σχηματίσθηκε σύμφωνα τα ανωτέρω, υπόκειται σε φορολογία με τις διατάξεις της παρ. 4 του Αρθρου 106 του ν. 2238/1994 σε περίπτωση διανομής ή κεφαλαιοποίησης του στο μέλλον.

3) Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου αυτού προστίθεται νέα περίπτωση λ' στην παρ. 1 του Αρθρου 31 του ν. 2238/1994. Συγκεκριμένα, με τις νέες αυτές διατάξεις προβλέπεται, ότι από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, οι οποίες λειτουργούν, μετά από έγκριση του Υπουργείου Περιβάλλοντος, Χωροταξίας και Δημοσίων Έργων, ως "Σύστημα Εναλλακτικής Διαχείρισης" με βάση τις διατάξεις της παρ. 19 του Αρθρου 2 του ν.2939/2001, εκπίπτουν οι παροχές σε είδος ή σε χρήμα που πραγματοποιούν αυτές, για τους σκοπούς του ν. 2939/2001, προς Οργανισμούς Τοπικής Αυτοδιοίκησης (Ο.Τ.Α.) ή άλλους αρμόδιους φορείς διαχείρισης αποβλήτων, που αναφέρονται στην 69728/824/1996 Υπουργική Απόφαση.

4) Όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω ισχύουν για διαχειριστικές περιόδους που κλείνουν μετά την 30η Δεκεμβρίου 2003.

Άρθρο 6
Φορολογική αντιμετώπιση της υπεραξίας από πώληση ή εισφορά ακινήτων

1) Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου αυτού προστίθενται τρία νέα εδάφια στην περ. ζ' της παρ. 3 του Αρθρου 28 του ν. 2238/1994. Με τις νέες αυτές διατάξεις προβλέπεται, ότι η υπεραξία που προκύπτει από την πώληση ακινήτου επιχείρησης σε εταιρία χρηματοδοτικής μίσθωσης (εταιρία leasing), για το οποίο στη συνέχεια θα συναφθεί σύμβαση χρηματοδοτικής μίσθωσης μεταξύ της εταιρίας χρηματοδοτικής μίσθωσης και της πωλήτριας επιχείρησης (sale and lease back), απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος, μη εφαρμοζομένων στην περίπτωση αυτή των προαναφερθεισών διατάξεων του Αρθρου 28 του ν. 2238/1994. Η απαλλαγή παρέχεται με την προϋπόθεση ότι η υπεραξία θα εμφανισθεί σε ιδιαίτερο λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού, το οποίο φορολογείται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του Αρθρου 106 του ν. 2238/1994, σε περίπτωση διανομής του ή διάλυσης της επιχείρησης. Για τον προσδιορισμό της υπεραξίας, ως τιμή πώλησης λαμβάνεται αυτή που ορίζεται στη σύμβαση.

Επισημαίνεται, ότι σε περίπτωση που η εταιρία δεν εμφανίσει την πιο πάνω υπεραξία σε ειδικό λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού, είτε λόγω μη επάρκειας των κερδών της είτε λόγω παράλειψης, ολόκληρο το ποσό της υπεραξίας ή το μέρος αυτής που δεν εμφανίσθηκε σε αποθεματικό υπόκειται σε φορολογία με τις γενικές διατάξεις φορολογίας εισοδήματος στη χρήση που προέκυψε.

Επίσης, σε περίπτωση που διακόπτεται η σύμβαση μίσθωσης (leasing) ή υποκαθίσταται ο μισθωτής από νέο πρόσωπο, τότε αίρεται η χορηγηθείσα σύμφωνα με τα πιο πάνω απαλλαγή και η υπεραξία υπόκειται σε φορολογία με τις γενικές διατάξεις φορολογίας εισοδήματος στη χρήση που είχε προκύψει.

Όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω δεν εφαρμόζονται, σύμφωνα με τις διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της παραγράφου αυτής, για συμβάσεις αγοράς ακινήτων που συνάπτονται με εξωχώριες εταιρίες (offshore). Ως εξωχώριες δε εταιρίες νοούνται αυτές που έχουν την έδρα τους σε αλλοδαπή χώρα και με βάση τη νομοθεσία της οποίας δραστηριοποιούνται αποκλειστικά σε άλλες χώρες και απολαμβάνουν ιδιαίτερα ευνοϊκής φορολογικής μεταχείρισης. Ενδεικτική λίστα με τα κράτη που έχουν χαρακτηρισθεί ως φορολογικοί παράδεισοι έχει κοινοποιηθεί με την 1021764/10217/ Β0012/ΠΟΛ.1041/5.3.2003 εγκύκλιο μας.

2) Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου αυτού παρέχεται απαλλαγή από το φόρο εισοδήματος για την υπεραξία που αποκτούν οι επιχειρήσεις κατά την εισφορά των ακινήτων τους, τα οποία βρίσκονται εντός των Περιοχών Ολοκληρωμένης Τουριστικής Ανάπτυξης (Π.Ο.Τ.Α.) της παραγράφου 3 του Αρθρου 29 του ν. 2545/1997, σε επιχείρηση φορέα ίδρυσης και εκμετάλλευσης των Π.Ο.Τ.Α. Η απαλλαγή αυτή παρέχεται με την προϋπόθεση ότι η υπερτίμηση (υπεραξία) θα εμφανισθεί σε ιδιαίτερο λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού, το οποίο φορολογείται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του Αρθρου 106 του ν. 2238/1994, σε περίπτωση διανομής του ή διάλυσης της επιχείρησης.

Σημειώνεται, ότι η μη εμφάνιση ολόκληρου του ποσού ή μέρους της πιο πάνω υπεραξίας σε ιδιαίτερο λογαριασμό αποθεματικού (π.χ. λόγω μη επάρκειας των κερδών της επιχείρησης), συνεπάγεται την άρση της παρεχόμενης από το Αρθρο αυτό απαλλαγής και συνεπώς, το σύνολο ή το μέρος της υπεραξίας που δεν εμφανίσθηκε σε αποθεματικό, υπόκειται σε φορολογία με τις γενικές διατάξεις φορολογίας εισοδήματος στη χρήση που προέκυψε.

3) Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου αυτού καθορίζεται ο χρόνος έναρξης ισχύος των διατάξεων των προηγούμενων παραγράφων. Συγκεκριμένα, προβλέπεται ότι τα αναφερόμενα στις παραγράφους 1 και 2 του Αρθρου αυτού εφαρμόζονται για πράξεις που ενεργούνται από την 1η Ιανουαρίου 2003 και μετά.

Άρθρο 13
Απαλλαγή από το φόρο επιχειρήσεων σε μικρά χωριά

Με τις διατάξεις του Αρθρου 13 του νόμου αυτού, προστέθηκε τελευταίο εδάφιο στην παράγραφο 1 του Αρθρου 9 του Κ.Φ.Ε.

Με τις νέες διατάξεις, οι ατομικές εμπορικές επιχειρήσεις οι οποίες είναι εγκατεστημένες σε οικισμούς με πληθυσμό κάτω από 1000 κατοίκους, εκτός αν οι οικισμοί αυτοί έχουν χαρακτηρισθεί τουριστικοί τόποι, θα φορολογούνται με την κλίμακα (α) της παραγρ. 1 του Αρθρου 9, δηλαδή με την κλίμακα των μισθωτών - συνταξιούχων, όπως αυτή διαμορφώνεται ανάλογα με τα παιδιά που βαρύνουν το φορολογούμενο (παραγρ.2 Αρθρου 9 ν.2238/1994).

Ως οικισμοί με πληθυσμό κάτω από 1000 κατοίκους, νοούνται οι υποδιαιρέσεις των Δημοτικών και Κοινοτικών Διαμερισμάτων, που έχουν πληθυσμό κάτω από 1000 κατοίκους, όπως δημοσιεύονται στην 6821/Γ5-908 (ΦΕΚ 715 T.B'/12.6.2002) Κοινή Απόφαση των Υπουργών Οικονομίας και Οικονομικών και Εσωτερικών Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης για την κύρωση των αποτελεσμάτων του πραγματικού πληθυσμού της γενικής απογραφής πληθυσμού της 18ης Μαρτίου 2001, η οποία στάλθηκε στις Δ.Ο.Υ, Επιθεωρήσεις κ.λ.π. με την 1028280/238/Α0013/24.3.2003 διαταγή μας. Από τους παραπάνω οικισμούς εξαιρούνται όσοι έχουν χαρακτηρισθεί ως τουριστικοί τόποι σύμφωνα με την κείμενη νομοθεσία.

Οι πιο πάνω διατάξεις έχουν εφαρμογή, σύμφωνα με τις διατάξεις του Αρθρου 50 του νόμου αυτού για εισοδήματα που αποκτώνται από 1ης Ιανουαρίου 2003 και μετά.

Άρθρο 14
Τεκμήριο δαπανών με βάση το αυτοκίνητο.

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 14 του νόμου αυτού, αντικαθίσταται η περίπτωση η' και προστίθενται νέες περιπτώσεις θ, ι και ία του Αρθρου 18 του Κ.Φ.Ε., ενώ οι υπάρχουσες περιπτώσεις θ, ι και ία αναριθμούνται σε ιβ, ιγ και ιδ αντίστοιχα.

Με τις νέες διατάξεις, διευρύνονται οι απαλλαγές της ετήσιας τεκμαρτής δαπάνης που προκύπτει με βάση τα επιβατικά αυτοκίνητα ιδιωτικής χρήσης κυριότητας ή κατοχής του φορολογουμένου, της συζύγου και των προσώπων που τους βαρύνουν. Πιο συγκεκριμένα, θεσπίζεται απαλλαγή από την ετήσια τεκμαρτή δαπάνη που προκύπτει από όλα τα επιβατικά ιδιωτικής χρήσης αυτοκίνητα που έχουν αποκτηθεί μέχρι την 31,12.1992, ανεξαρτήτως φορολογήσιμων ίππων. Επίσης, θεσπίζεται απαλλαγή από την ετήσια τεκμαρτή δαπάνη που προκύπτει από όλα τα αυτοκίνητα μέχρι δεκατέσσερις (14) φορολογήσιμους ίππους τα οποία έχουν αποκτηθεί κατά το χρονικό διάστημα από 1.1.1993 μέχρι 31.12.03.

Επιπλέον, απαλλάσσεται η ετήσια τεκμαρτή δαπάνη που προκύπτει από όλα τα αυτοκίνητα ιδιωτικής χρήσης άνω των δεκατεσσάρων (14) φορολογήσιμων ίππων που έχουν αποκτηθεί το ίδιο χρονικό διάστημα (1.1.93 έως 31.12.03) με την απαραίτητη προϋπόθεση ότι η εργοστασιακή τιμολογιακή αξία του έτους πρώτης κυκλοφορίας τους μειωμένη λόγω παλαιότητας κατά τα ποσοστά της κλίμακας της παραγράφου 1 του Αρθρου 126 του ν.2960/2001 δεν υπερβαίνει το ποσό των πενήντα χιλιάδων (50.000) ευρώ.

Η κλίμακα που αναφέρεται παραπάνω, βάσει της οποίας θα μειώνεται η εργοστασιακή τιμολογιακή αξία των αυτοκινήτων είναι η ακόλουθη:

Πάνω από έξι (6) και μέχρι δώδεκα (12) μήνες από την ημερομηνία της πρώτης θέσης σε κυκλοφορία και με την προϋπόθεση ότι έχει διανύσει περισσότερα από 6.000 χιλιόμετρα, μείωση της αξίας σε ποσοστό 7%.

Τέλος, για όσα αυτοκίνητα αποκτώνται από την 1.1.2004 και μετά, θεσπίζεται απαλλαγή από την ετήσια τεκμαρτή δαπάνη που προκύπτει από όλα τα αυτοκίνητα των οποίων η εργοστασιακή τιμολογιακή αξία του έτους πρώτης κυκλοφορίας τους μειωμένη λόγω παλαιότητας με την κλίμακα της παραγράφου 1 του Αρθρου 126 του ν.2960/2001 (παρατέθηκε παραπάνω) δεν υπερβαίνει το ποσό των πενήντα χιλιάδων (50.000) ευρώ, ανεξάρτητα από τους φορολογήσιμους ίππους των αυτοκινήτων αυτών.

Όλα τα παραπάνω έχουν ανάλογη εφαρμογή και στα αυτοκίνητα των εταιριών (Ο.Ε., Ε.Ε., Ε.Π.Ε, Α.Ε., κ.λ.π.).

Επισημαίνεται ότι, σε περίπτωση εφαρμογής της τεκμαρτής δαπάνης διαβίωσης, ο προσδιορισμός της εξακολουθεί να γίνεται βάσει του πίνακα της περίπτωσης β της παραγράφου 1 του Αρθρου 16 του Κ.Φ.Ε.

Για την καλύτερη κατανόηση των παραπάνω, παραθέτουμε τα ακόλουθα δύο παραδείγματα:

Παράδειγμα 1°

Φορολογούμενος έχει στην κυριότητα του τα ακόλουθα Ε.Ι.Χ. αυτοκίνητα:

- Ε.Ι.Χ. αυτοκίνητο 14 φορολογήσιμων ίππων, εργοστασιακής αξίας πενήντα πέντε χιλιάδων (55.000) ευρώ και ημερομηνία απόκτησης του από το φορολογούμενο την 1.11.2003.

- Ε.Ι.Χ. αυτοκίνητο 16 φορολογήσιμων ίππων, εργοστασιακής αξίας σαράντα χιλιάδων (40.000) ευρώ και έτος απόκτησης του από το φορολογούμενο το 1998.

- Ε.Ι.Χ. αυτοκίνητο 22 φορολογήσιμων ίππων, εργοστασιακής αξίας σαράντα πέντε χιλιάδων (45.000) ευρώ και έτος απόκτησης του από το φορολογούμενο το 1990.

Με τις νέες διατάξεις, ο φορολογούμενος απαλλάσσεται από το τεκμήριο διαβίωσης και για τα τρία (3) αυτοκίνητα που έχει στην κυριότητα του, δεδομένου ότι το πρώτο έχει αποκτηθεί μέσα στο διάστημα 1.1.93 ως 31.12.03 και δεν υπερβαίνει τους δεκατέσσερις (14) φορολογήσιμους ίππους, το δεύτερο έχει αποκτηθεί στο ίδιο χρονικό διάστημα, υπερβαίνει τους δεκατέσσερις (14) φορολογήσιμους ίππους, αλλά η εργοστασιακή του αξία είναι κάτω των πενήντα χιλιάδων (50.000) ευρώ, ενώ το τρίτο έχει αποκτηθεί πριν το 1993 και συνεπώς απαλλάσσεται ανεξάρτητα από τους φορολογήσιμους ίππους και την εργοστασιακή του αξία.

Παράδειγμα 2°

Ομόρρυθμη εταιρία με δύο ομόρρυθμα μέλη, τους Α και Β, έχει στην κυριότητα της τα ακόλουθα αυτοκίνητα:

- Ε.Ι.Χ. αυτοκίνητο 18 φορολογήσιμων ίππων, εργοστασιακής τιμολογιακής αξίας τριάντα χιλιάδων (30.000) ευρώ και έτος απόκτησης του από την εταιρία το 1991.

- Ε.Ι.Χ. αυτοκίνητο 20 φορολογήσιμων ίππων, εργοστασιακής αξίας εξήντα χιλιάδων (60.000) ευρώ, το οποίο αποκτήθηκε από την εταιρία την 1.8.03.

- Ε.Ι.Χ. αυτοκίνητο 12 φορολογήσιμων ίππων, εργοστασιακής αξίας είκοσι χιλιάδων (20.000) ευρώ και έτος απόκτησης του από την εταιρία το 1996.

Με βάση τις νέες διατάξεις, η ετήσια τεκμαρτή δαπάνη διαβίωσης θα εφαρμοστεί μόνο για το δεύτερο κατά σειρά αυτοκίνητο δεδομένου ότι αποκτήθηκε το 2003, υπερβαίνει τους δεκατέσσερις (14) φορολογήσιμους ίππους και η εργοστασιακή του αξία υπερβαίνει το ποσό των πενήντα χιλιάδων (50.000) ευρώ. Το ποσό της τεκμαρτής δαπάνης που θα προκύψει θα μερισθεί μεταξύ των Α και Β εταίρων, με βάση τα ποσοστά συμμετοχής τους στην εταιρία.

2. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου 14 του νόμου αυτού, τα τρία τελευταία εδάφια της περίπτωσης β' της παραγράφου 1 του Αρθρου 16 του ΚΦΕ καταργούνται.

Με τις νέες διατάξεις καταργείται ο ειδικός διπλός τρόπος προσδιορισμού της ετήσιας τεκμαρτής δαπάνης των αυτοκινήτων τύπου jeep και καθιερώνεται ο ενιαίος τρόπος προσδιορισμού που ισχύει για όλα τα επιβατικά ιδιωτικής χρήσης αυτοκίνητα.

3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου 14 του νόμου αυτού, ορίζεται ως έναρξη ισχύος των διατάξεων των δύο προηγούμενων παραγράφων η 1η Ιανουαρίου 2003.

Άρθρο 26
Κατάργηση Πιστοποιητικών

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 26 του νέου νόμου αντικαθίστανται οι διατάξεις των παραγράφων 1,2,3,4,9,10,11,12, 13, 14 και 15 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994.

Μέχρι σήμερα με την ισχύουσα νομοθεσία (αρθ.81 του ν.2238/1994) ο φορολογούμενος πολίτης προκειμένου:

- να μεταβιβάσει ακίνητο (αστικό ή γεωργικό)

- να παραχωρήσει υποθήκη σε ακίνητο

- να μεταγράψει κληρονομιαίο ακίνητο

- να λάβει στεγαστικό δάνειο

- να εγείρει αγωγή έξωσης σε ακίνητο

- να εισπράξει αποζημίωση ή επιδότηση επί της γεωργικής παραγωγής

- να προβεί στην έκδοση άδειας κυκλοφορίας αγροτικού αυτοκινήτου

- να προβεί στην έκδοση άδειας πώλησης γεωργικών προϊόντων πλανοδίως ή σε λαϊκές αγορές

- να μεταβιβάσει σκάφος αναψυχής ή αεροσκάφος ή ελικόπτερο

έπρεπε να προσκομίσει πιστοποιητικό από την αρμόδια για τη φορολογία του Δ.Ο.Υ ότι δηλώθηκε το εισόδημα από ακίνητα ή το γεωργικό εισόδημα ή η τεκμαρτή δαπάνη διαβίωσης του σκάφους ή του αεροσκάφους, αντίστοιχα ή να προσκομίσει υπεύθυνη δήλωση ότι δεν απέκτησε εισόδημα.

Για την αποφυγή της ταλαιπωρίας των φορολογουμένων, για την απλοποίηση των διαδικασιών αυτών και την ελάφρυνση των φορολογικών αρχών από τις εργασίες αυτές, με τις νέες διατάξεις προβλέπεται η κατάργηση του πιστοποιητικού στις πιο πάνω περιπτώσεις. Αντί του πιστοποιητικού, θα υποβάλλεται στο εξής υπεύθυνη δήλωση:

α) για τα εμπροθέσμως δηλωθέντα μισθώματα, προκειμένου για τη μεταβίβαση ακινήτου, εγγραφή υποθήκης σε ακίνητο, μεταγραφή κληρονομιαίου ακινήτου, χορήγηση στεγαστικού δανείου.

β) για τη δήλωση της τεκμαρτής δαπάνης σκάφους αναψυχής, αεροσκάφους ή ελικοπτέρου, προκειμένου για τη μεταβίβαση τους.

γ) για τη δήλωση του γεωργικού εισοδήματος, προκειμένου για τη μεταβίβαση γεωργικού ακινήτου, για την καταβολή επιδοτήσεων ή αποζημιώσεων επί της γεωργικής παραγωγής, τη χορήγηση άδειας κυκλοφορίας αγροτικού αυτοκινήτου και τη χορήγηση άδειας πώλησης γεωργικών προϊόντων πλανοδίως ή σε λαϊκές αγορές.

Κατ' εξαίρεση, το πιστοποιητικό διατηρείται μόνο:

α) στην πιο πάνω περίπτωση α', εφόσον η δήλωση υποβλήθηκε εκπρόθεσμα και

β) όταν εκδικάζεται αγωγή έξωσης μισθωτή ακινήτου, ανεξάρτητα αν η δήλωση υποβλήθηκε εμπρόθεσμα ή εκπρόθεσμα.

Ειδικότερα με τις νέες διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994 ορίζεται ότι:

α) Κατά τη μεταβίβαση κυριότητας ακινήτου ή τη σύσταση εμπράγματου δικαιώματος, καθώς και κατά την εγγραφή υποθήκης, αντί του πιστοποιητικού που προβλέπονταν μέχρι τώρα, απαιτείται να υποβληθεί υπεύθυνη δήλωση ότι δηλώθηκαν εμπρόθεσμα τα μισθώματα του ακινήτου που μεταβιβάζεται ή υποθηκεύεται κατά την τελευταία διετία πριν από τη μεταβίβαση ή την εγγραφή της υποθήκης ή ότι δηλώθηκε την τελευταία διετία το γεωργικό εισόδημα που προέρχεται από την εκμετάλλευση γεωργικού ακινήτου, ανεξάρτητα από την εμπρόθεσμη ή εκπρόθεσμη δήλωση του εισοδήματος αυτού.

Σε περίπτωση όμως εκπρόθεσμης δήλωσης των μισθωμάτων, αντί για την υπεύθυνη δήλωση, εξακολουθεί να απαιτείται η προσκόμιση του πιστοποιητικού. Στην περίπτωση αυτή θα επιβάλλεται η αυτοτελής φορολόγηση των εκπρόθεσμα δηλωθέντων μισθωμάτων των ακινήτων, που προβλέπεται από τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου 10 του ν.2523/1997, εφόσον το πιστοποιητικό ζητηθεί εντός τριμήνου από την υποβολή της εκπρόθεσμης δήλωσης. Στις λοιπές περιπτώσεις εφαρμόζονται οι γενικές διατάξεις του ν.2238/1994 και επιβάλλονται, κατά περίπτωση, οι κυρώσεις των άρθρων 1 και 4 του ν.2523/1997.

Επίσης, σε περίπτωση που το ακίνητο που μεταβιβάζεται ή υποθηκεύεται δεν απέφερε εισόδημα (μισθώματα ή γεωργικό εισόδημα) την τελευταία πενταετία, εξακολουθεί να προσκομίζεται η υπεύθυνη δήλωση που προβλεπόταν μέχρι τώρα, χωρίς προηγούμενη θεώρηση της από την αρμόδια Δ.Ο.Υ.

β) Κατά τη μεταγραφή:

αα) των δικαιοπραξιών που αφορούν τη μεταβίβαση κυριότητας ακινήτου ή της σύστασης οποιουδήποτε εμπράγματου δικαιώματος ή της εγγραφής υποθήκης σε ακίνητο

ββ) του πρακτικού συμβιβαστικής επίλυσης ιδιωτικών διαφορών του Αρθρου 214Α' του Κ.Π.Δ. και

γγ) της δήλωσης αποδοχής κληρονομιάς ή κληροδοσίας ή κληρονομητηρίου απαιτείται, όπως ανωτέρω, η προσκόμιση της υπεύθυνης δήλωσης για την εμπρόθεσμη δήλωση των μισθωμάτων ή του εμπρόθεσμα ή εκπρόθεσμα δηλωθέντος γεωργικού εισοδήματος, του πιστοποιητικού σε περίπτωση εκπρόθεσμης δήλωσης των μισθωμάτων, καθώς και της υπεύθυνης δήλωσης σε περίπτωση που δεν προέκυψε εισόδημα του ακινήτου (από εκμίσθωση ή γεωργικό εισόδημα) την τελευταία πενταετία.

γ) Σε περίπτωση εκδίκασης της αγωγής για έξωση μισθωτή εξακολουθεί να προσκομίζεται σε κάθε περίπτωση πιστοποιητικό, από το οποίο να προκύπτει ότι δηλώθηκαν τα μισθώματα του ακινήτου κατά την τελευταία διετία πριν από την εκδίκαση της υπόθεσης, ανεξάρτητα από την εμπρόθεσμη ή εκπρόθεσμη υποβολή της οικείας δήλωσης,

δ) Κατά τη χορήγηση στεγαστικών δανείων από τις Τράπεζες, το Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων, το Ταχυδρομικό Ταμιευτήριο και λοιπούς οργανισμούς απαιτείται επίσης η προσκόμιση υπεύθυνης δήλωσης ότι δηλώθηκε εμπρόθεσμα την τελευταία διετία το μίσθωμα του ακινήτου για το οποίο χορηγείται στεγαστικό δάνειο ή πιστοποιητικού σε περίπτωση εκπρόθεσμης δήλωσης των μισθωμάτων ή υπεύθυνης δήλωσης ότι το ακίνητο δεν απέφερε εισόδημα την τελευταία πενταετία.

ε) Γίνεται νομοτεχνική τακτοποίηση των διατάξεων της παραγράφου 9 του Αρθρου 81, όπου, αντί για την επιβολή του προστίμου του Αρθρου 87 που αναφερόταν στις προηγούμενες διατάξεις, σε περίπτωση παραβάσεων των υποχρεώσεων των παραγράφων 1,2,4 έως 8 του Αρθρου 81 ή υποβολής ψευδούς υπεύθυνης δήλωσης επιβάλλεται το πρόστιμο του Αρθρου 4 του ν.2523/1997, από 117 - 1170 ευρώ, που ήδη ισχύει από 11.9.1997. Έτσι, με βάση τις διατάξεις αυτές σε περίπτωση υποβολής ψευδούς δήλωσης από τους υπόχρεους προς συμβολαιογράφους, υποθηκοφύλακες, τράπεζες, Δημόσιες αρχές κλπ., θα επιβάλλεται το πρόστιμο του Αρθρου 4 του ν.2523/1997. Το ίδιο πρόστιμο επιβάλλεται και στις περιπτώσεις παράβασης των υποχρεώσεων συμβολαιογράφων, υποθηκοφυλάκων, Δημοσίων αρχών κλπ. (π.χ. για μη αποστολή των υπεύθυνων δηλώσεων εντός μηνός στη Δ.Ο.Υ του υπόχρεου).

στ) Για τη μεταβίβαση της κυριότητας ή τη σύσταση εμπράγματου δικαιώματος σε σκάφος αναψυχής, αεροσκάφος ή ελικόπτερο, αντί του πιστοποιητικού που προβλεπόταν μέχρι τώρα, απαιτείται η προσκόμιση υπεύθυνης δήλωσης του φορολογουμένου ότι τα μεταβιβαζόμενα ή βαρυνόμενα περιουσιακά στοιχεία έχουν περιληφθεί στη δήλωση που υπέβαλε.

Ειδικότερα, απαγορεύεται:

αα) η σύνταξη συμβολαιογραφικών εγγράφων,

ββ) η καταχώρηση συμβολαιογραφικού ή ιδιωτικού συμφωνητικού (συμφωνίας) σε δημόσια βιβλία ή έγγραφα,

γγ) η θεώρηση των υπογραφών στις σχετικές δηλώσεις ή συμφωνίες από οποιαδήποτε αρχή ή πρόσωπο έχει δικαίωμα θεώρησης και

δδ) η έκδοση οποιουδήποτε δημόσιου εγγράφου που να βεβαιώνει για τη μεταβίβαση της κυριότητας ολικά ή μερικά ή τη σύσταση άλλου εμπράγματου δικαιώματος επί σκάφους αναψυχής ή αεροσκάφους ή ελικοπτέρου που αναφέρονται στις περιπτώσεις ε' και στ' της παραγράφου 1 του Αρθρου 16 του ν.2238/1994, αν δεν προσκομιστεί από τον πωλητή ή τον υπόχρεο εις διπλούν υπεύθυνη δήλωση ότι η τεκμαρτή δαπάνη διαβίωσης των πιο πάνω μεταβιβαζομένων ή βαρυνόμενων περιουσιακών στοιχείων έχουν περιληφθεί στη δήλωση του φορολογίας εισοδήματος το αμέσως προηγούμενο έτος της μεταβίβασης ή της σύστασης του εμπράγματου δικαιώματος σ' αυτά τα περιουσιακά στοιχεία.

Το ένα από τα δύο αντίτυπα των πιο πάνω υποβαλλόμενων υπεύθυνων δηλώσεων θα αποστέλλεται από το πρόσωπο ή την υπηρεσία που τα παραλαμβάνει (όπως π.χ. συμβολαιογράφο, Νηολόγιο, Υπηρεσία Πολιτικής Αεροπορίας κ.λ.π) στον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ που φορολογείται ο υπόχρεος - πωλητής τον αμέσως επόμενο μήνα της υποβολής της υπεύθυνης δήλωσης. Εντός διμήνου από την παραλαβή του δεύτερου αντιγράφου της υπεύθυνης δήλωσης από την αρμόδια Δ.Ο.Υ, θα πρέπει να συσχετισθεί με το φάκελο του φορολογούμενου και συγχρόνως να διενεργηθεί έλεγχος, προκειμένου να διαπιστωθεί αν τα αναγραφόμενα στοιχεία στην υπεύθυνη δήλωση συμφωνούν με τα στοιχεία των δηλώσεων του φορολογούμενου κατά τα αντίστοιχα οικον. έτη. Σε περίπτωση ανακρίβειας των δηλωθέντων στοιχείων, θα καλείται ο φορολογούμενος επί αποδείξει, εντός ευλόγου χρονικού διαστήματος, να υποβάλει διορθωτικές δηλώσεις των αντίστοιχων οικον. ετών με την επιβολή πρόσθετου φόρου του Αρθρου 1 του ν.2523/1997, αν προκύπτει φόρος ή την επιβολή αυτοτελούς προστίμου του Αρθρου 4 του ν.2523/1997, αν δεν προκύπτει φόρος και επιπλέον την επιβολή προστίμου του Αρθρου 4 του ν.2523/1997 για την υποβολή ψευδούς δήλωσης και στις δύο αυτές περιπτώσεις.

ζ) Με τις νέες διατάξεις της παραγράφου 11 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994, γίνεται νομοτεχνική τακτοποίηση αναφορικά με την υποβολή της υπεύθυνης δήλωσης, αντί της βεβαίωσης της Δ.Ο.Υ που υποβαλλόταν μέχρι τώρα.

η) Με τις νέες διατάξεις της παραγράφου 12 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994, προβλέπεται η υποβολή υπεύθυνης δήλωσης, αντί της βεβαίωσης της Δ.Ο.Υ που υποβαλλόταν μέχρι τώρα και επιβάλλεται το πρόστιμο του Αρθρου 4 του ν.2523/1997, αντί του προστίμου των 580 ευρώ που προβλεπόταν μέχρι τώρα.

θ) Με τις νέες διατάξεις της παραγράφου 13 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994, προβλέπεται η επιβολή προστίμου του Αρθρου 4 του ν.2523/1997, αντί του προστίμου των 580 ευρώ που προβλεπόταν μέχρι τώρα.

ι) Με τις νέες διατάξεις της παραγράφου 14 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994 προβλέπεται η επιβολή του προστίμου του Αρθρου 4 του ν.2523/1997, αντί του προστίμου των 1160 ευρώ που προβλεπόταν μέχρι τώρα σε περίπτωση υποβολής ανακριβούς υπεύθυνης δήλωσης της παραγράφου 12 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994.

ια) Με τις νέες διατάξεις της παραγράφου 15 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994 προβλέπεται η επιβολή προστίμου του Αρθρου 4 του ν.2523/1997, αντί του προστίμου του Αρθρου 87 του ν.2238/1994.

Με την 1009662/168/Α0012/ΠΟΛ1012/3.2.2004 Απόφαση του Υφυπουργού Οικονομίας και Οικονομικών κυρώθηκε ο τύπος και το περιεχόμενο:

αα) του πιστοποιητικού που εκδίδεται σε περίπτωση εκπρόθεσμης δήλωσης των μισθωμάτων ακινήτων που μεταβιβάζονται, υποθηκεύονται, μεταγράφονται ή δανειοδοτούνται, κατ' εξουσιοδότηση των διατάξεων των παραγράφων 1,2 και 4 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994, καθώς και σε περίπτωση εμπρόθεσμα ή εκπρόθεσμα δηλωθέντων μισθωμάτων ακινήτων για την εκδίκαση αγωγής έξωσης μισθωτή, κατ' εξουσιοδότηση των διατάξεων της παραγράφου 3 του ίδιου Αρθρου. Υπόδειγμα του πιστοποιητικού αυτού προσαρτάται στο παρόν ως «ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Α'».

ββ) της υπεύθυνης δήλωσης που υποβάλλεται για την απόκτηση γεωργικού εισοδήματος σε περίπτωση καταβολής γεωργικών επιδοτήσεων ή αποζημιώσεων, χορήγησης άδειας αγροτικού αυτοκινήτου και χορήγησης άδειας πώλησης αγροτικών προϊόντων πλανοδίως ή σε λαϊκές αγορές, κατ' εξουσιοδότηση των διατάξεων των παραγράφων 16,17 και 18 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994. Υπόδειγμα της υπεύθυνης δήλωσης αυτής προσαρτάται στο παρόν ως «ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Β'».

γγ) της υπεύθυνης δήλωσης που υποβάλλεται σε περίπτωση που το ακίνητο που μεταβιβάζεται, υποθηκεύεται, μεταγράφεται ή δανειοδοτείται δεν απέφερε εισόδημα, κατ' εξουσιοδότηση των διατάξεων των παραγράφων 1, 2 και 4 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994. Υπόδειγμα της υπεύθυνης δήλωσης αυτής προσαρτάται στο παρόν ως «ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Γ»,

δδ) της υπεύθυνης δήλωσης που υποβάλλεται σε περίπτωση εμπρόθεσμης δήλωσης των μισθωμάτων, καθώς και σε περίπτωση που δηλώθηκε εμπρόθεσμα ή εκπρόθεσμα το καθαρό γεωργικό εισόδημα των ακινήτων που μεταβιβάζονται, υποθηκεύονται, μεταγράφονται ή δανειοδοτούνται, κατ' εξουσιοδότηση των διατάξεων των παραγράφων 1,2 και 4 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994. Υπόδειγμα της υπεύθυνης δήλωσης αυτής προσαρτάται στο παρόν ως «ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Δ'» και

εε) της υπεύθυνης δήλωσης που υποβάλλεται σε περίπτωση μεταβίβασης ή σύστασης εμπράγματου δικαιώματος σε σκάφος αναψυχής, αεροσκάφος ή ελικόπτερο, κατ' εξουσιοδότηση των διατάξεων της παραγράφου 10 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994.

Υπόδειγμα της υπεύθυνης δήλωσης αυτής προσαρτάται στο παρόν ως «ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Ε'».

2) Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου 26 του νέου νόμου γίνεται νομοτεχνική τακτοποίηση των παραγράφων 16,17,18 και 19 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994 ως προς την υποβολή της υπεύθυνης δήλωσης, αντί του πιστοποιητικού που προβλεπόταν μέχρι τώρα, καθώς και την επιβολή των προστίμων και κυρώσεων των άρθρων 4 και 11 του ν.2523/1997, αντίστοιχα, αντί των προστίμων και κυρώσεων των άρθρων 87 και 89 του ν.2238/1994 που προβλεπόταν μέχρι τώρα.

Η ισχύς των διατάξεων των παραγράφων 1 και 2 του παρόντος Αρθρου αρχίζει από την ημερομηνία δημοσίευσης του νέου νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Επίσης, επισημαίνεται ότι στις περιπτώσεις που αποκτήθηκε εισόδημα από ακίνητα και δεν υπάρχει υποχρέωση υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος ή δεν έχει γεννηθεί υποχρέωση υποβολής φορολογικής δήλωσης, θα υποβάλλεται απ' ευθείας από το φορολογούμενο στον αρμόδιο φορέα (συμβολαιογράφο, υποθηκοφύλακα, τράπεζα κ.λ.π.) εις διπλούν υπεύθυνη δήλωση του ν. 1599/1986, όπου θα αναφέρει το λόγο μη υποβολής φορολογικής δήλωσης, το είδος και το ύψος του αποκτηθέντος εισοδήματος, την πλήρη περιγραφή του περιουσιακού στοιχείου από το οποίο προκύπτει το εισόδημα αυτό και τη Δ.Ο.Υ φορολογίας του. Το ένα από τα δύο αντίτυπα της υπεύθυνης δήλωσης θα στέλνεται μέσα στον επόμενο μήνα από την παραλαβή της στον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ που υπάγεται ο φορολογούμενος, όπου θα διενεργείται σχετικός έλεγχος, σύμφωνα με τις οδηγίες της πιο πάνω περίπτωσης στ' της παραγράφου 1. Επίσης εξυπακούεται ότι τα πρόσωπα που παραλαμβάνουν τις υπεύθυνες δηλώσεις των άρθρων 10, 11, 16, 17 και 18 του Αρθρου 81 του ν.2238/1994 έχουν υποχρέωση να τις αποστέλλουν εντός του επομένου μηνός από την παραλαβή τους στη Δ.Ο.Υ Φορολογίας του υπόχρεου.

Σε περίπτωση παράβασης της υποχρεώσεως τους αυτής επιβάλλεται το αυτοτελές πρόστιμο του Αρθρου 4 του ν.2523/1997.

3) Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου 26 του νέου νόμου αντικαθίστανται οι διατάξεις των παραγράφων 1,2 και 4 του Αρθρου 77 του ν.2238/1994.

Με τις νέες διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 77 ορίζεται, για διευκόλυνση των φορολογουμένων, ότι η θεώρηση των μισθωτηρίων μπορεί να γίνει από οποιοδήποτε

Προϊστάμενο Δ.Ο.Υ, αντί του Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ που είναι αρμόδιος για τη φορολογία του εκμισθωτή.

Ειδικότερα τα ιδιωτικά έγγραφα μίσθωσης αστικών ακινήτων ασχέτως ποσού μισθώματος ή γεωργικών ακινήτων, εφόσον το μίσθωμα είναι ανώτερο των εκατό (100) ευρώ κατά μήνα, προσκομίζονται από τον εκμισθωτή ή τον μισθωτή για θεώρηση, μέσα σε τριάντα (30) ημέρες από τη σύνταξη τους, στον προϊστάμενο οποιασδήποτε δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας. Τα έγγραφα αυτά υποβάλλονται σε δύο αντίγραφα από τα οποία το ένα επιστρέφεται θεωρημένο στον εκμισθωτή ή στο μισθωτή του ακινήτου, που κατά περίπτωση τα προσκόμισε για θεώρηση και το άλλο παραμένει στη δημόσια οικονομική υπηρεσία.

Αν η δημόσια οικονομική υπηρεσία που θεώρησε το προσκομιζόμενο μισθωτήριο συμπίπτει με τη δημόσια οικονομική υπηρεσία που είναι αρμόδια για τη φορολογία του εκμισθωτή, κρατεί το δεύτερο αντίγραφο του μισθωτηρίου και το συσχετίζει με το φάκελο εισοδήματος του εκμισθωτή που τηρείται σ' αυτή. Αντίθετα, αν η δημόσια οικονομική υπηρεσία που θεώρησε το μισθωτήριο δεν είναι αρμόδια για τη φορολογία του εκμισθωτή, διαβιβάζει το δεύτερο αντίγραφο του θεωρημένου μισθωτηρίου στη δημόσια οικονομική υπηρεσία που είναι αρμόδια για τη φορολογία του εκμισθωτή, μέσα στον επόμενο μήνα από την παραλαβή του οικείου μισθωτηρίου.

Επίσης, με τις νέες διατάξεις των παραγράφων 2 και 4 του Αρθρου 77 γίνεται νομοτεχνική τακτοποίηση των οικείων διατάξεων.

Η ισχύς των διατάξεων αυτών αρχίζει από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Άρθρο 29
Τεκμήρια δαπανών διαβίωσης

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 29 του νόμου αυτού, προστίθεται περίπτωση δ' στο Αρθρο 17 του ΚΦΕ.

Με τις νέες διατάξεις, επαναφέρεται η εφαρμογή του τεκμηρίου στις περιπτώσεις χορήγησης δανείων προς οποιονδήποτε, εκτός από τις περιπτώσεις χορήγησης δανείων προς εταιρείες ή κοινοπραξίες ή κοινωνίες από τα μέλη ή τους μετόχους τους οι οποίες εξακολουθούν να απαλλάσσονται του τεκμηρίου.

Επισημαίνεται ότι, η κατάργηση του τεκμηρίου χορήγησης δανείων προς οποιονδήποτε, που ψηφίστηκε με το ν.3091/2002 (ΦΕΚ 330Α) παρέμεινε ανενεργής δεδομένου ότι η επαναφορά του τεκμηρίου με το νέο αυτό φορολογικό νόμο έχει εφαρμογή για δαπάνες που πραγματοποιούνται από 1-1-2003 και μετά.

2. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου 29 του νόμου αυτού, αντικαθίσταται το τελευταίο εδάφιο της περίπτωσης στ' του Αρθρου 17 του ΚΦΕ.

Με τις νέες διατάξεις, επεκτείνεται η απαλλαγή από το τεκμήριο απόσβεσης δανείων ή πιστώσεων, που ίσχυε μόνο για την τοκοχρεωλυτική απόσβεση δανείου που είχε ληφθεί για την αγορά αρδευτικού εξοπλισμού γεωργικής εκμετάλλευσης και για την απόσβεση δανείου για την αγορά οποιουδήποτε εξοπλισμού γεωργικής εκμετάλλευσης.

Επίσης, θεσπίζεται απαλλαγή από την τεκμαρτή δαπάνη, των ποσών που καταβάλλονται για την τοκοχρεωλυτική απόσβεση δανείου που έχει ληφθεί για την αγορά οικοπέδου από επιτηδευματίες που ασχολούνται επαγγελματικά με την ανέγερση και πώληση οικοδομών.

3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου 29 του νόμου αυτού, ορίζεται ότι οι διατάξεις των δύο προηγούμενων παραγράφων έχουν εφαρμογή για δαπάνες που πραγματοποιούνται από 1η Ιανουαρίου 2003 και μετά.

Άρθρο 30
Προσδιορισμός καθαρού εισοδήματος

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου αυτού προστέθηκε εδάφιο στην παράγραφο 9 του Αρθρου 31 του Κ.Φ.Ε.

Με τις νέες διατάξεις, καταργείται, ειδικά για τις ασφαλιστικές εταιρίες, η προϋπόθεση της υποβολής προς θεώρηση στην αρμόδια Δ.Ο.Υ φορολογίας των δικαιούχων οφειλόμενων αποζημιώσεων, πριν από την καταβολή ή πίστωση τους, αντιγράφου της οικείας δικαστικής ή διαιτητικής απόφασης ή του εγγράφου αναγνώρισης της οφειλής ή του συμβιβασμού, προκειμένου οι αποζημιώσεις αυτές να αναγνωριστούν ως εκπεστέα δαπάνη για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών, κατά το Αρθρο 31 του ν.2238/1994.

Η παραπάνω νομοθετική ρύθμιση κρίθηκε αναγκαία για τις αποζημιώσεις που καταβάλλονται από τις ασφαλιστικές εταιρίες, είτε γιατί δεν υπάρχει φορολογικό ενδιαφέρον για τον έλεγχο των δικαιούχων λόγω απαλλαγής στη φορολογία εισοδήματος, είτε γιατί η διενέργεια των παραπάνω διασταυρώσεων, όπου υπάρχει φορολογικό ενδιαφέρον και ο έλεγχος της εκπλήρωσης των υποχρεώσεων των δικαιούχων ήδη διασφαλίζονται από άλλες διατάξεις ή διαδικασίες (συγκεντρωτικές καταστάσεις αρθ.20 του Κ.Β.Σ. προκειμένου για αποζημιώσεις επιχειρήσεων, διατάξεις αρθ. 105 και 107 ν.2961/2001 προκειμένου για αποζημιώσεις που αποτελούν αντικείμενο κληρονομιάς και γενικά φορολογίας κεφαλαίου, αρθ.80 ν.2238/1994 προκειμένου για οφειλόμενους τόκους).

2. Με την παράγραφο 2 του Αρθρου αυτού προβλέπεται ότι τα παραπάνω εφαρμόζονται και για αποζημιώσεις που έχουν καταβληθεί ή πιστωθεί μέχρι την ημερομηνία δημοσίευσης του νόμου αυτού στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως και αφορούν εκκρεμείς υποθέσεις, δηλαδή υποθέσεις για τις οποίες μέχρι την παραπάνω ημερομηνία δεν έχουν εκδοθεί πράξεις προσδιορισμού αποτελεσμάτων στη φορολογία εισοδήματος ή εφόσον εκδόθηκαν δεν έχουν οριστικοποιηθεί κατ' οποιονδήποτε τρόπο ή εκκρεμούν ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων ή του Συμβουλίου της Επικρατείας.

3. Με την παράγραφο 3 του Αρθρου 30 του νόμου αυτού, προστίθεται νέο εδάφιο μετά το δεύτερο εδάφιο της περίπτωσης β' της παραγράφου 5 του Αρθρου 30 του ΚΦΕ.

Με τις νέες διατάξεις το ετήσιο καταβαλλόμενο ποσό φόρου εισοδήματος από τις επιχειρήσεις εκμετάλλευσης φορτηγών αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης, περιορίζεται σε τόσα δωδέκατα όσοι και οι μήνες εκμετάλλευσης του αυτοκινήτου λόγω αγοράς ή πώλησης του. Διάστημα μεγαλύτερο από 15 ημέρες λογίζεται ως ολόκληρος μήνας.

Οι διατάξεις αυτές, σύμφωνα με την παράγραφο 4 του Αρθρου 30 του κοινοποιούμενου νόμου, ισχύουν για εισοδήματα που αποκτώνται από 1-1-2002 και αφορά τις χρήσεις που εφαρμόζεται το σύστημα της κατ'αποκοπή φορολόγησης των επιχειρήσεων εκμετάλλευσης φορτηγών αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης.

4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του Αρθρου 30 του νόμου αυτού προστίθεται παράγραφος 6 στο Αρθρο 49 του ΚΦΕ.

Με την παράγραφο αυτή ορίζεται ότι το καθαρό εισόδημα από τις αμοιβές του ελευθέριου επαγγέλματος των γεωλόγων - μελετητών οι οποίοι συντάσσουν μελέτες και έρευνες γεωλογικές, υδρογεωλογικές, γεωφυσικές και γεωτεχνικές των υποπεριπτώσεων ιι και ιαια της περίπτωσης γ' της παραγράφου 5 του Αρθρου 49 του ΚΦΕ εξευρίσκεται με τη χρήση συντελεστή είκοσι έξι τοις εκατό (26%) στις ακαθάριστες αμοιβές τους, στις οποίες συμπεριλαμβάνονται και οι πάσης φύσεως τόκοι υπερημερίας λόγω καθυστέρησης στην καταβολή των πιο πάνω αμοιβών.

Οι διατάξεις της παραγράφου αυτής, σύμφωνα με την παράγραφο 6 του ίδιου Αρθρου αυτού του νόμου, έχουν εφαρμογή για εισοδήματα που αποκτώνται από 1η Ιανουαρίου 2003 και μετά.

5. Με τις διατάξεις της παραγράφου 7 του Αρθρου 30 του νόμου αυτού προστέθηκε δεύτερο εδάφιο στην παράγραφο 13 του Αρθρου 33 του Κ.Φ.Ε.

Με τις διατάξεις του εδαφίου αυτού ορίζεται ότι από τη χρήση 2004 οι επιχειρήσεις εκμετάλλευσης πάνω από επτά ενοικιαζόμενα δωμάτια που υποχρεούνται σε τήρηση βιβλίων δεύτερης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. θα προσδιορίζουν το καθαρό τους εισόδημα λογιστικά σύμφωνα με τις διατάξεις του Αρθρου 31 του Κ.Φ.Ε.

Από την παραπάνω χρήση το κατ' αποκοπή ετήσιο ποσό φόρου εισοδήματος θα καταβάλλεται μόνο από τις επιχειρήσεις που εκμεταλλεύονται από επτά ενοικιαζόμενα δωμάτια και κάτω, ανεξάρτητα αν αυτές τηρούν βιβλία δεύτερης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. ή απαλλάσσονται αυτών.

6. Με τις διατάξεις της παραγράφου 11 του Αρθρου 4 του ν. 2753/1999 δόθηκε η δυνατότητα και στις συνεταιριστικές τράπεζες του ν. 1667/1986 να εκπίπτουν, σύμφωνα τις διατάξεις της παραγράφου 4 του Αρθρου 105 του ν. 2238/1994, από τα ακαθάριστα έσοδα τους, όπως και οι λοιπές τράπεζες, ποσοστό επί του ετήσιου μέσου όρου των πραγματικών χορηγήσεων τους για την απόσβεση των επισφαλών απαιτήσεων τους. Η δυνατότητα αυτή δόθηκε στις πιο πάνω τράπεζες για κέρδη που προκύπτουν από ισολογισμούς που κλείνουν με 31 Δεκεμβρίου 1999 και μετά.

Επειδή οι συνεταιριστικές τράπεζες δεν μπορούσαν να αποσβένουν τις επισφαλείς απαιτήσεις τους με βάση τις διατάξεις της περίπτωσης θ' της παραγράφου 1 του Αρθρου 31 του ν. 2238/1994, οι οποίες ίσχυαν για όλες γενικά τις επιχειρήσεις πλην τραπεζικών, λόγω της έλλειψης των οριζόμενων από τις διατάξεις αυτές στοιχείων του Κ.Β.Σ., που οφειλόταν αποκλειστικά στο αντικείμενο εργασιών τους, με τις διατάξεις της παραγράφου 8 του Αρθρου αυτού προβλέπεται ότι ο πιο πάνω τρόπος απόσβεσης των επισφαλών απαιτήσεων που ισχύει για τις λοιπές τράπεζες αλλά και για τις συνεταιριστικές τράπεζες για τις χρήσεις 1999 και μετά θα έχει εφαρμογή και για τις προηγούμενες χρήσεις.

7. Με την παράγραφο 9 του Αρθρου αυτού ορίζεται, ότι οι διατάξεις του Αρθρου 17 του ν. 2819/2000 καταλαμβάνουν και τους τόκους από ομόλογα του Ελληνικού Δημοσίου οι οποίοι καταβάλλονται από 1.1.2003 μέχρι και 31.12.2004. Επομένως, οι υπόψη τόκοι, όταν καταβάλλονται σε μόνιμους κατοίκους της αλλοδαπής, θα απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήματος στο σύνολο τους, δηλαδή δεν θα γίνεται σε αυτούς η προβλεπόμενη παρακράτηση φόρου, ενώ όταν θα καταβάλλονται σε κατοίκους της ημεδαπής, θα πραγματοποιείται η προβλεπόμενη παρακράτηση φόρου στο σύνολο τους, ανεξάρτητα από το χρονικό διάστημα που αυτοί είχαν στην κατοχή τους τα υπόψη ομόλογα. Όταν δικαιούχοι είναι τράπεζες ή ασφαλιστικές εταιρίες, ο παρακρατούμενος φόρος θα εκπίπτει στο σύνολο του από το φόρο που αναλογεί στο φορολογούμενο εισόδημα τους, μη εφαρμοζομένων, για το πιο πάνω χρονικό διάστημα, των διατάξεων του δεύτερου εδαφίου της περ. β' της παρ. 4 του Αρθρου 109 του ν. 2238/1994.

8. Με τις διατάξεις της παραγράφου 10 του Αρθρου 30 του νόμου αυτού αντικαταστάθηκε η παράγραφος 1 του Αρθρου 9 του ν. 1809/1988, η οποία ορίζει τον τρόπο απόσβεσης των φορολογικών μηχανισμών αυτού του νόμου.

Με τις νέες διατάξεις αυτής της παραγράφου, και ειδικότερα με τις διατάξεις του πρώτου εδαφίου αυτής, ορίζεται ότι η δαπάνη που πραγματοποιείται για την αγορά, την εγκατάσταση και τη σύνδεση των φορολογικών μηχανισμών αποσβένεται είτε εφάπαξ είτε σε τρεις (3) διαχειριστικές χρήσεις κατ' ίσα ποσά. Επομένως με βάση τις διατάξεις αυτές οι υπόχρεοι έχουν τη δυνατότητα να αποσβέσουν την πιο πάνω δαπάνη είτε με τον ένα είτε με τον άλλο τρόπο, ανάλογα ποιον από τους δύο προτιμούν.

Επιπλέον με τις διατάξεις του δεύτερου εδαφίου αυτής της παραγράφου ορίζεται ότι με τον ίδιο ως άνω τρόπο αποσβένεται και η δαπάνη για την αντικατάσταση των μηχανικών αντλιών πετρελαίου των πρατηρίων υγρών καυσίμων. Συνεπώς και οι εκμεταλλευτές πρατηρίων υγρών καυσίμων μπορούν να αποσβέσουν την εν λόγω δαπάνη κατ1 επιλογή τους είτε εφάπαξ είτε σε τρεις (3) διαχειριστικές χρήσεις κατ' ίσα ποσά.

Οι παραπάνω νέες διατάξεις ισχύουν σύμφωνα με την παράγραφο 11 του Αρθρου 30 του ν.3220/2004 για τις δαπάνες που πραγματοποιούνται από 1.1.2003 και μετά.

9. Με τις διατάξεις της παραγράφου 12 του Αρθρου 30 του νόμου αυτού καταργείται το τρίτο εδάφιο της παραγράφου 2 του Αρθρου 5 του ν.δ. 1146/1972 (ΦΕΚ64Α) και προστίθεται νέο εδάφιο στο τέλος της παραγράφου αυτής.

Με τις νέες διατάξεις καταργείται για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία τρίτη κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων η υποχρέωση καταβολής φόρου εισοδήματος με συντελεστή τριάντα τοις εκατό (30%) για την ωφέλεια που αποκτούν από τη μεταβίβαση του οχήματος ως εμπορεύματος. Η ωφέλεια αυτή θα φορολογείται με τις γενικές διατάξεις φορολογίας εισοδήματος.

Οι διατάξεις της παραγράφου αυτής, σύμφωνα με την παράγραφο 13 του ίδιου Αρθρου αυτού του νόμου, έχουν εφαρμογή για μεταβιβάσεις που πραγματοποιούνται από 1η Ιανουαρίου 2004 και μετά.

10. Με την παράγραφο 14 του Αρθρου 30 του νόμου αυτού, στο τέλος της παραγράφου 13 του ΚΦΕ, προστίθεται νέο εδάφιο.

Με τις νέες διατάξεις παρέχεται η δυνατότητα στις επιχειρήσεις εκμετάλλευσης επιβατικών αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης (ΤΑΞΙ) να επιλέξουν για τη χρήση 2004 τον τρόπο φορολόγησης τους, είτε με το τεκμαρτό εισόδημα της παραγράφου 5 του Αρθρου 33 του Κ.Φ.Ε. όπως ίσχυε στις προηγούμενες χρήσεις, είτε με εξεύρεση του καθαρού εισοδήματος τους με λογιστικό τρόπο με βάση τα τηρούμενα βιβλία και στοιχεία του Κ.Β.Σ. Περισσότερες διευκρινίσεις για τη φορολόγηση αυτή παρέχονται με τις 1103361/1142/0015/ΠΟΛ.1121/19-11-2003 και 1002846/54/0015/15-1-2004 διαταγές του Υπουργείου μας.

Από τη χρήση 2005 για όλες τις επιχειρήσεις αυτές, θα ισχύσει ο λογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος.

11. Με την παράγραφο 15 του Αρθρου 30 του νόμου αυτού, στο τέλος της περίπτωσης θ' της παραγράφου 1 του Αρθρου 31 του Κ.Φ.Ε. προστίθεται νέο εδάφιο.

Με τις νέες διατάξεις, ειδικά για τις επιχειρήσεις εκμετάλλευσης επιβατικών αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης (ΤΑΞΙ), για την κάλυψη επισφαλών απαιτήσεων πελατών τους που προκύπτουν από μη πληρωμή κενών διαδρομών κ.τ.λ. προβλέπεται ποσοστό έκπτωσης δύο τοις εκατό (2%) επί των ακαθάριστων εσόδων τους.

12. Με την παράγραφο 16 του Αρθρου 30 του νόμου αυτού, μετά το τρίτο εδάφιο της παραγράφου 1 του Αρθρου 58 του Κ.Φ.Ε. προστίθεται νέο εδάφιο.

Με τις διατάξεις αυτές ορίζεται μειωμένος συντελεστής παρακράτησης φόρου σε ποσοστό δέκα τοις εκατό (10%) στο ακαθάριστο ποσό των αμοιβών που καταβάλλονται από τους εκμεταλλευτές επιβατικών αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης (ΤΑΞΙ) σε οδηγούς των αυτοκινήτων αυτών, όταν δεν τους παραχωρούν την εκμετάλλευση του αυτοκινήτου και δεν συνδέονται με σχέση εξαρτημένης εργασίας (μισθωτές υπηρεσίες), αλλά τους απασχολούν περιστασιακά, καθόσον στην περίπτωση αυτοί οι οδηγοί αποκτούν εισόδημα από υπηρεσίες ελευθέριου επαγγέλματος της παραγράφου 3 του Αρθρου 48 του Κ.Φ.Ε. όπως δευκρινίζεται και με την 1103361/1142/0015/ ΠΟΛ.1121/ 19-11-2003 διαταγή μας.

Οι διατάξεις αυτές σύμφωνα με την παράγραφο 17 του Αρθρου 30 του κοινοποιούμενου νόμου, έχουν εφαρμογή για αμοιβές που καταβάλλονται από 1η Ιανουαρίου 2004 και μετά.

13. Με την παράγραφο 18 του Αρθρου 30 του κοινοποιούμενου νόμου, καταργούνται οι διατάξεις των παραγράφων 2 και 3 του Αρθρου 6 του ν.2753/1999 (ΦΕΚ 249Α') (συνάφεια) για υποθέσεις των οποίων ο φορολογικός έλεγχος ρυθμίζεται από τις διατάξεις του πιο πάνω νόμου, δηλαδή για διαχειριστικές χρήσεις που αρχίζουν από 1.1.2004 και μετά.

Άρθρο 31
Καταβολή φόρου εισοδήματος

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου αυτού αντικαταστάθηκε το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 3 του Αρθρου 64 του ν.2238/1994. Ειδικότερα, με τις νέες αυτές διατάξεις αυξάνεται από πέντε (5) σε οκτώ (8) ο αριθμός των μηνιαίων δόσεων στις οποίες καταβάλλεται ο φόρος εισοδήματος, η προκαταβολή φόρου και τα λοιπά ποσά που βεβαιώνονται από τα πρόσωπα της παραγράφου 4 του Αρθρου 2 του ίδιου νόμου, ήτοι τις ομόρρυθμες και ετερόρρυθμες εταιρίες, τις κοινωνίες αστικού δικαίου, που ασκούν επιχείρηση ή επάγγελμα, τις αστικές κερδοσκοπικές ή μη εταιρίες, τις συμμετοχικές ή αφανείς, καθώς και τις κοινοπραξίες της παραγράφου 2 του Αρθρου 2 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (π.δ. 186/1992, ΦΕΚ Α'84).

Τα ανωτέρω ισχύουν, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου αυτού, για δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 2004 και μετά.

2. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου αυτού αντικαταστάθηκε η περίπτωση α1 της παραγράφου 1 του Αρθρου 110 του ν. 2238/1994. Ειδικότερα, με τις νέες αυτές διατάξεις αυξάνεται από πέντε (5) σε οκτώ (8) ο αριθμός των μηνιαίων δόσεων στις οποίες καταβάλλεται ο φόρος εισοδήματος, η προκαταβολή φόρου και τα λοιπά ποσά που βεβαιώνονται από τα νομικά πρόσωπα του Αρθρου 101 του ίδιου νόμου, ήτοι τις ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες, τις δημόσιες, δημοτικές και κοινοτικές επιχειρήσεις και εκμεταλλεύσεις κερδοσκοπικού χαρακτήρα, τους συνεταιρισμούς που έχουν συσταθεί νόμιμα και τις ενώσεις τους, τις αλλοδαπές επιχειρήσεις που λειτουργούν με οποιονδήποτε τύπο εταιρίας και τους κάθε είδους αλλοδαπούς οργανισμούς που αποβλέπουν στην απόκτηση οικονομικών ωφελημάτων, τις ημεδαπές Ε.Π.Ε., καθώς και τα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα ημεδαπά ή αλλοδαπά νομικά πρόσωπα δημόσιου ή ιδιωτικού δικαίου, στα οποία περιλαμβάνονται και τα κάθε είδους ιδρύματα.

Τα ανωτέρω ισχύουν, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου αυτού, για δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 2004 και μετά.

Άρθρο 41
Υπεραξία από εκτίμηση περιουσιακών στοιχείων Ε.Ρ.Τ. Α.Ε.

Με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού προστίθενται νέα εδάφια στην παρ. 21 του Αρθρου 14 του ν. 2328/1995. Συγκεκριμένα, με τις νέες αυτές διατάξεις προβλέπεται, ότι η υπεραξία που αποκτά η εταιρία "Ε.Ρ.Τ. Α.Ε." από την αποτίμηση των περιουσιακών στοιχείων της, η οποία πραγματοποιήθηκε με αποκλειστικό σκοπό τη λογιστική αποκατάσταση της σχέσης Ιδίων Κεφαλαίων και Μετοχικού Κεφαλαίου του Ισολογισμού της, απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος. Οι αποσβέσεις που αντιστοιχούν στην υπεραξία αυτή δεν αναγνωρίζονται φορολογικά προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της εταιρίας.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ Β'

ΜΕΡΟΣ ΠΡΩΤΟ

ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΚΛΗΡΟΝΟΜΙΩΝ, ΔΩΡΕΩΝ, ΓΟΝΙΚΩΝ ΠΑΡΟΧΩΝ ΚΑΙ ΜΕΤΑΒΙΒΑΣΗΣ ΑΚΙΝΗΤΩΝ

Αρθρο 8
Απαλλαγή αγροτών από το φόρο μεταβίβασης ακινήτων

Παράγραφος 1
Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου αυτού παρέχεται πλήρης απαλλαγή από το φόρο μεταβίβασης κατά την αγορά ή ανταλλαγή αγροτικών εκτάσεων από όλους τους αγρότες (νέους, νεοεισερχόμενους ή άνω των 40 ετών) είτε με τις διατάξεις του ν.634/1977 είτε με εκείνες του ν.2520/1997, χωρίς κανένα περιορισμό (ανώτατο όριο) ως προς την αξία ή την έκταση των αγροτικών ακινήτων.

Παράγραφος 2
Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του Αρθρου 13 του ν.634/1977, σε περίπτωση άρσης της γεωργικής απαλλαγής, ο αγοραστής ή ο κληρονόμος του, υποχρεούνται να υποβάλουν δήλωση και να καταβάλουν ολόκληρο το φόρο που αναλογεί στην αξία του ακινήτου κατά το χρόνο της άρσης.

Σε πολλές όμως περιπτώσεις, ο φόρος που αναλογεί κατά το χρόνο αυτό είναι μικρότερος του φόρου που αναλογούσε κατά το χρόνο χορήγησης της απαλλαγής, είτε επειδή μειώθηκαν οι φορολογικοί συντελεστές, είτε επειδή μειώθηκε η αξία του ακινήτου, κυρίως λόγω εφαρμογής αντικειμενικού συστήματος υπολογισμού αυτής.

Με την παράγραφο 2 του Αρθρου αυτού, τροποποιούνται οι ανωτέρω διατάξεις ως προς τον τρόπο υπολογισμού του φόρου και ορίζεται ότι, σε περίπτωση άρσης της απαλλαγής, θα καταβάλλεται ο φόρος που αναλογεί στην αξία του ακινήτου κατά το χρόνο άρσης της απαλλαγής ή στο δηλωθέν στο μεταβιβαστικό συμβόλαιο τίμημα (αν αυτό είναι μεγαλύτερο σε περίπτωση άρσης της απαλλαγής λόγω πώλησης αυτού), με βάση τους φορολογικούς συντελεστές που ίσχυαν κατά το χρόνο χορήγησης της απαλλαγής, εκτός αν ο φόρος που αναλογούσε στην αξία του ακινήτου κατά το χρόνο της απαλλαγής είναι μεγαλύτερος , οπότε θα καταβάλλεται ο μεγαλύτερος φόρος.

Σημειώνεται ότι οι διατάξεις αυτές εφαρμόζονται σε υποθέσεις για τις οποίες η άρση της απαλλαγής συντελείται από την ημερομηνία ισχύος του νόμου και μετά, δηλαδή από 28 Ιανουαρίου 2004, έστω και αν η αγορά ή ανταλλαγή έχει πραγματοποιηθεί σε προγενέστερο χρόνο.

Παράδειγμα:

Ο Α το έτος 1995 έτυχε απαλλαγής από το φόρο μεταβίβασης για την αγορά γεωργικής έκτασης 20 στρεμμάτων αξίας 27.000 ευρώ.

Το 2004 αίρεται η απαλλαγή γιατί ο Α' δωρίζει το ακίνητο σε τρίτο. Η αντικειμενική αξία του ακινήτου κατά το χρόνο αυτό ανέρχεται στο ποσό των 22.000 ευρώ.

Ο υπολογισμός του φόρου θα γίνει ως εξής:

Α). Φόρος που αναλογεί κατά το χρόνο χορήγησης της απαλλαγής:

11.739 ευρώ (4.000.000 δρχ) Χ 9%
= 1.057 ευρώ

15.261 ευρώ Χ 11%
= 1.679 ευρώ

Σύνολο 1.057+1.679
= 2.736 ευρώ


Β). Φόρος που αναλογεί κατά το χρόνο άρσης της απαλλαγής:

11.739 ευρώ Χ 9%
= 1.057 ευρώ

10.261 ευρώ Χ11%
= 1.129 ευρώ

Σύνολο 1.057+1.129
= 2.186 ευρώ


Επειδή ο φόρος που αναλογεί κατά το χρόνο άρσης της απαλλαγής είναι μικρότερος εκείνου του χρόνου χορήγησης της απαλλαγής θα καταβληθεί ο μεγαλύτερος φόρος των 2.736 ευρώ.

Παράγραφος 3
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής τροποποιούνται οι διατάξεις της παραγράφου 6 του Αρθρου 2 του ν.2520/1997 (όπως είχαν αντικατασταθεί και ίσχυαν με το Αρθρο 70 παρ.7 του ν.2538/1997 και το Αρθρο 64 παρ.2 του ν.2637/1998), με τις οποίες χορηγείτο επιπλέον (μειωμένη) απαλλαγή κατά την αγορά αγροτικών εκτάσεων από φυσικά ή νομικά πρόσωπα, τα οποία υπερέβαιναν το ανώτατο όριο της απαλλαγής (κατά αξία ή έκταση), δεδομένου ότι με την παράγραφο 1 του Αρθρου αυτού, δεν υπάρχει κανένας περιορισμός (ανώτατο όριο) για τη χορήγηση της απαλλαγής ως προς την αξία ή την έκταση της αγοραζόμενης έκτασης.

Η ανωτέρω απαλλαγή (κατά το μισό του φόρου) εξακολουθεί να ισχύει μόνο κατά την αγορά αγροτικών εκτάσεων από νομικά πρόσωπα κατά κύρια απασχόληση αγρότες, όπως η έννοια ορίζεται με απόφαση του Υπουργού Γεωργίας. (Σχετ. 1086938/581/21-7-98 ΠΟΛ 1205/98 Εγκ. Υπ. Οικ.)

Παράγραφος 4
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής καταργούνται τα εδάφια δεύτερο έως και δέκατο της παραγράφου 2 του Αρθρου 13 του ν.634/1977 και τα εδάφια τρίτο της παραγράφου 2 του Αρθρου 1 και δεύτερο της παραγράφου 6 του Αρθρου 2 του ν.2520/1997, είτε για νομοτεχνικούς λόγους, είτε γιατί δεν υπάρχει πεδίο εφαρμογής μετά την ισχύ των διατάξεων της παραγράφου 1 του παρόντος Αρθρου, με τις οποίες παρέχεται αγροτική απαλλαγή χωρίς επιμέρους περιορισμούς.

Ειδικότερα:

α) Το δεύτερο εδάφιο της παραγράφου 2 του Αρθρου 13 του ν.634/77 καταργείται, δεδομένου ότι δεν τίθεται κανένας περιορισμός ως προς το σύνολο της αγροτικής περιουσίας που πρέπει να έχει στην κυριότητα του ο αγοραστής αγρότης για να τύχει απαλλαγής από το φόρο μεταβίβασης.

β) Τα εδάφια τρίτο και τέταρτο της παραγράφου 2 του Αρθρου 13 του ν.634/77 καταργούνται, δεδομένου ότι παρέχεται πλέον πλήρης απαλλαγή κατά την αγορά αγροτικών εκτάσεων.

γ) Τα εδάφια πέμπτο και έκτο της παραγράφου 2 του Αρθρου 13 του ν.634/77 καταργούνται για νομοτεχνικούς λόγους, δεδομένου ότι οι ίδιες διατάξεις (που αναφέρονται στις διατάξεις του Αρθρου 12 του ν.634/1977 και στην καταλληλότητα των γεωργοκτηνοτροφικών εκτάσεων) επαναλαμβάνονται με το ενδέκατο και δωδέκατο εδάφιο αντίστοιχα του ως άνω Αρθρου και νόμου.

δ) Το έβδομο εδάφιο της παραγράφου 2 του Αρθρου 13 του ν.634/77 καταργείται, δεδομένου ότι πλέον όλοι οι αγρότες (είτε είναι νέοι είτε άνω των 40 ετών) τυγχάνουν πλήρους απαλλαγής από το φόρο.

ε) Τα εδάφια όγδοο, ένατο και δέκατο καταργούνται, δεδομένου ότι, με τις νέες διατάξεις, η χορηγηθείσα αγροτική απαλλαγή δεν υπόκειται σε κανένα περιορισμό ως προς το όριο των αγοραζόμενων αγροτικών εκτάσεων.

στ) Το τρίτο εδάφιο της παραγράφου 2 του Αρθρου 1 του ν.2520/1997 καταργείται, δεδομένου ότι πλέον δε γίνεται καμία διάκριση για τη χορήγηση της απαλλαγής μεταξύ «παλαιών» και «νέων» αγροτών.

ζ) Το δεύτερο εδάφιο της παραγράφου 6 του Αρθρου 2 του ν.2520/1997 καταργείται, δεδομένου ότι με τις διατάξεις του κοινοποιούμενου νόμου παρέχεται πλήρης απαλλαγή κατά την αγορά αγροτικών εκτάσεων από φυσικά πρόσωπα αγρότες χωρίς περιορισμούς.

Παράγραφος 5
Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου 1 του ν.2520/1997, οι νεοεισερχόμενοι στον αγροτικό τομέα υποχρεούνται επί μία συνεχή δεκαετία, από την έναρξη της απασχόλησης τους, να ασχολούνται κατά κύριο επάγγελμα με αγροτικές εργασίες.

Σε περίπτωση μη τήρησης της υποχρέωσης αυτής πριν τη συμπλήρωση της δεκαετίας, υποχρεούνται να υποβάλουν δήλωση και να καταβάλουν το φόρο της απαλλαγής.

Για τον υπολογισμό του φόρου, σύμφωνα με τις διατάξεις του τρίτου εδαφίου της ανωτέρω παραγράφου, ως αξία λαμβανόταν αυτή του χρόνου διακοπής της απασχόλησης.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του Αρθρου αυτού, αντικαθίσταται το πιο πάνω εδάφιο έτσι ώστε, σε περίπτωση άρσης της ανωτέρω απαλλαγής, για τον υπολογισμό του φόρου, θα εφαρμόζονται τα οριζόμενα στην παράγραφο 2 του ανωτέρω Αρθρου όπως αναλυτικά προαναφέρθηκαν.

Σημειώνεται ότι όλες οι προαναφερθείσες διατάξεις του κοινοποιούμενου Αρθρου 8 εφαρμόζονται από 28 Ιανουαρίου 2004.

Άρθρο 9
Απαλλαγή αγροτών από το φόρο κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών

Με τις διατάξεις του Αρθρου 9 του νόμου αυτού τροποποιούνται οι διατάξεις της ενότητας Β' του Αρθρου 26 του ν. 2961/2001 που αφορούν γεωργικές απαλλαγές στη φορολογία κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών.

Οι τροποποιούμενες διατάξεις όριζαν ότι κατά τη μεταβίβαση γεωργοκτηνοτροφικής έκτασης αιτία θανάτου, δωρεάς ή γονικής παροχής σε - κατά κύριο επάγγελμα αγρότες - σύζυγο, τέκνα, γονείς ή αδέλφια του δικαιοπάροχου (κληρονομούμενου ή δωρητή), εφόσον η στρεμματική αξία αυτής δεν υπερβαίνει τα 7.000 €, δεν φορολογείται το μέχρι 3.500 € τμήμα της και συνολικά μέχρι 100 στρέμματα μεταβιβαζόμενης περιουσίας και μέχρι 120.000 € κατ' ανώτατο όριο ανά δικαιούχο, με τις λοιπές προϋποθέσεις που ο νόμος ορίζει.

Εφόσον οι δικαιούχοι της κτήσης ήταν νέοι αγρότες, τα πιο πάνω απαλλασσόμενα ποσά ανέρχονταν στο 75% της ανά στρέμμα αξίας (ανεξάρτητα από το ύψος αυτής) μέχρι 120 στρέμματα μεταβιβαζόμενης έκτασης και μέχρι 530.000 € κατ' ανώτατο όριο ανά δικαιούχο.

Με τις διατάξεις του παρόντος Αρθρου 9 (και ειδικότερα με την παράγραφο 1 αυτού), οι οποίες ισχύουν από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή εφαρμόζονται σε υποθέσεις φόρου κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών στις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννιέται από 28 Ιανουαρίου 2004 και μεταγενέστερα (καθώς και στις υποθέσεις στις οποίες μετά την ημερομηνία αυτή έχει ισχύ η παράγραφος 2 του Αρθρου 9 του ν. 2961/2001, δηλαδή στις υποθέσεις, στις οποίες η οικεία φορολογική δήλωση για τα εν λόγω περιουσιακά στοιχεία υποβάλλεται από την ημερομηνία αυτή και μετά, μετά την πάροδο τριετίας από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης) παρέχεται πλήρης απαλλαγή κατά τη μεταβίβαση γεωργοκτηνοτροφικών εκτάσεων σε κατά κύριο επάγγελμα αγρότες (τέκνα, σύζυγο, γονείς, αδέλφια ή εγγόνια του δικαιοπάροχου), είτε αυτοί είναι νέοι αγρότες (μέχρι 40 ετών) είτε όχι, με τις ίδιες προϋποθέσεις που όριζε και μέχρι σήμερα ο νόμος, ανεξάρτητα από τη στρεμματική αξία της μεταβιβαζόμενης έκτασης και χωρίς δέσμευση (ανώτατο όριο) μεταβιβαζόμενης περιουσίας και απαλλασσόμενης αξίας. Νέο επίσης στοιχείο, σε σχέση με την προηγούμενη απαλλαγή, είναι ότι στο εξής η απαλλαγή παρέχεται, με τις ίδιες προϋποθέσεις, και στα εγγόνια του κληρονομούμενου ή δωρητή.

Οι λοιπές προϋποθέσεις που όριζε η τροποποιούμενη διάταξη (π.χ. ως προς τη δέσμευση της δεκαπενταετίας, τη γεωργική ιδιότητα κλπ.) εξακολουθούν να ισχύουν και με την παρούσα διάταξη (Σχετικές οδηγίες σας είχαμε δώσει με την εγκύκλιο μας 1086938/581 /ΠΟΛ. 1205/Β'0013/21-07-1998).

Με τις λοιπές παραγράφους 2 έως και 5 του Αρθρου 9 του παρόντος νόμου δεν γίνεται καμιά ουσιαστική μεταβολή της ισχύουσας νομοθεσίας της ενότητας Β' και της ενότητας Δ του Αρθρου 26 του ν. 2961/2001. Απλά, αυτές αναδιατυπώθηκαν με την απαλοιφή του όρου «νέος αγρότης» λόγω, πλέον, της πλήρους απαλλαγής των αγροτών (είτε αυτοί είναι νέοι είτε παλαιοί αγρότες), όπως προαναφέρθηκε. Οι λοιπές παρεχόμενες μέχρι σήμερα απαλλαγές που ορίζονται στις ενότητες Γ', Δ' και Ε' του Αρθρου 29 του ν. 2961/2001 εξακολουθούν να ισχύουν. (Οίκοθεν νοείται ότι μετά την κατάργηση των παραγράφων 2 και 5 της ενότητας Β του Αρθρου 26 του ν.2961/2001, με την παράγραφο 2 του κοινοποιούμενου Αρθρου 9, οι λοιπές παράγραφοι της ενότητας αυτής αναριθμούνται αντίστοιχα.)

Ειδικά όμως με την παράγραφο 6 του κοινοποιούμενου Αρθρου 9 του παρόντος νόμου αναδιατυπώνεται το τρίτο εδάφιο της ενότητας Ε και ορίζεται ρητά ότι, σε περίπτωση μη τήρησης των πρόσθετων υποχρεώσεων των νεοεισερχόμενων νέων αγροτών (της ενότητας αυτής), όπου είχε χορηγηθεί απαλλαγή από το φόρο κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών, εφαρμόζονται οι διατάξεις της οικείας νομοθεσίας περί άρσης της γεωργικής απαλλαγής (δηλαδή εφαρμόζονται οι σχετικές διατάξεις των παραγράφων 3 και 4 της ενότητας Β του Αρθρου 26 του ν. 2961/2001).

Παράδειγμα αγροτικής απαλλαγής:

Ο Α, νέος αγρότης, κληρονομεί από το θανόντα στις 5 - 4 - 2004 αγρότη πατέρα του Β, μια γεωργική έκταση 50 στρεμμάτων στρεμματικής αξίας 8.000 €, άλλη μία γεωργική έκταση 100 στρεμμάτων στρεμματικής αξίας 800 € και ένα διαμέρισμα αξίας 60.000 €. Για την πρώτη έκταση ζητά την αγροτική απαλλαγή, σύμφωνα με τις διατάξεις της ενότητας Β του Αρθρου 26 του ν.2961/2001. Για τα υπόλοιπα περιουσιακά στοιχεία ζητά μόνο την εφαρμογή της ενότητας Γ του Αρθρου 26 του ν.2961/2001 (τετραπλάσιο του αφορολογήτου), γιατί έχει πρόθεση σε σύντομο χρόνο (μέσα στη 15ετία από το χρόνο θανάτου του πατέρα του) να πουλήσει τη δεύτερη γεωργική έκταση που κληρονόμησε.

Στην περίπτωση αυτή ο Α θα τύχει των ευεργετημάτων και της ενότητας Β του Αρθρου 26 του ν.2961/2001 (πλήρης απαλλαγή για την αξία 50 Χ 8.000 = 400.000 € της πρώτης γεωργικής έκτασης) και των ευεργετημάτων της ενότητας Γ του ίδιου Αρθρου, δεδομένου ότι η φορολογητέα περιουσία αυτού κατά το μισό της και πλέον αποτελείται από γεωργικά περιουσιακά στοιχεία (100 Χ 800 = 80.000 € > 60.000 €).

Άρθρο 26
Κατάργηση Πιστοποιητικών

Παράγραφος 4
Με τις διατάξεις της κοινοποιούμενης παραγράφου 4 του Αρθρου 26 του παρόντος νόμου παρέχεται η νομοθετική εξουσιοδότηση στον Υπουργό Οικονομίας και Οικονομικών, με απόφαση του, να καθορίζει τον τύπο και το περιεχόμενο της αίτησης καθώς και τη διαδικασία χορήγησης του πιστοποιητικού του Αρθρου 105 του ν. 2961/2001, όπου αυτό απαιτείται, προκειμένου να γίνει απλούστερη η διαδικασία χορήγησης του.

Ήδη, εκδόθηκε η 1011294 / 70 / Α 0013 / 6-2-2004 ΠΟΛ.1015 υπουργική απόφαση, η οποία σας έχει ήδη κοινοποιηθεί, με την οποία προβλέπονται τα ακόλουθα, σχετικά με τη διαδικασία χορήγησης του πιστοποιητικού φόρου κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών:

- Καθιερώνεται νέο έντυπο (σχέδιο του οποίου επίσης σας έχει αποσταλεί με την προαναφερθείσα απόφαση), το οποίο θα αποτελεί ταυτόχρονα και αίτηση και πιστοποιητικό, με τη συμπλήρωση των ανάλογων πεδίων από τον αιτούντα και από την αρμόδια Δ.Ο.Υ.

- Ο υπόχρεος σε φόρο ή ο νόμιμος εκπρόσωπος αυτού (πληρεξούσιος, κηδεμόνας, γονέας ανήλικου τέκνου, εκκαθαριστής της κληρονομιάς, σύνδικος της πτώχευσης, εκτελεστής διαθήκης κ.λπ.) υποβάλλει την αίτηση για χορήγηση του πιστοποιητικού στο ειδικά σχεδιασμένο έντυπο, το οποίο καθιερώθηκε με την πιο πάνω απόφαση, είτε στη Δ.Ο.Υ. την αρμόδια για τη φορολογία της κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής είτε στη Δ.Ο.Υ. την αρμόδια για τη φορολογία εισοδήματος του δικαιούχου του πιστοποιητικού - υπόχρεου σε φόρο κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής.

Η αίτηση υποβάλλεται με κατάθεση στη Δ.Ο.Υ. ή αποστέλλεται με τηλεομοιοτυπία (FAX).

- Η αίτηση για τη χορήγηση του πιστοποιητικού μπορεί να υποβληθεί και από το συμβολαιογράφο, που πρόκειται να συντάξει το μεταβιβαστικό συμβόλαιο, εφόσον τούτο πρόκειται να χρησιμοποιηθεί για τη μεταβίβαση του αντικειμένου της κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής. Στην περίπτωση αυτή, η αίτηση υποβάλλεται στη Δ.Ο.Υ. την αρμόδια για τη μεταβίβαση (της τοποθεσίας του ακινήτου, προκειμένου για πώληση, ή της κατοικίας του δωρητή ή γονέα, προκειμένου για δωρεά ή γονική παροχή). Στις περιπτώσεις αυτές, προκειμένου να αποφευχθεί η πιθανότητα καταστρατήγησης του φορολογικού απορρήτου, για να χορηγηθεί το πιστοποιητικό στο συμβολαιογράφο, τα στοιχεία αυτού θα πρέπει να προκύπτουν από την υποβληθείσα δήλωση φόρου μεταβίβασης ή δωρεάς ή γονικής παροχής του περιουσιακού στοιχείου, για το οποίο ζητείται το πιστοποιητικό, και η οποία θα πρέπει να έχει υποβληθεί ή να υποβάλλεται την ίδια ημέρα νόμιμα. Η Δ.Ο.Υ. στην οποία υποβάλλεται η αίτηση κατά τα ανωτέρω, την καταχωρεί αμέσως και, εφόσον δεν είναι αρμόδια για την έκδοση του πιστοποιητικού ή υπάρχουν και άλλες συναρμόδιες Δ.Ο.Υ., διαβιβάζει άμεσα αντίγραφο αυτής με FAX στις αρμόδιες ή συναρμόδιες Δ.Ο.Υ., προκειμένου η καθεμιά από αυτές να πιστοποιήσει κατά την αρμοδιότητα της.

- Η Δ.Ο.Υ. στην οποία διαβιβάζεται η αίτηση, συμπληρώνει πάνω στο σώμα αυτής τα στοιχεία της υπόθεσης φόρου κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής, για τα οποία έχει αρμοδιότητα, υπογράφει και αποστέλλει και πάλι άμεσα με FAX το πιστοποιητικό στην αρχική Δ.Ο.Υ., στην οποία υποβλήθηκε η αίτηση και από την οποία της διαβιβάστηκε. Αν από τα στοιχεία που αποστέλλονται, προκύπτει συναρμοδιότητα και άλλης Δ.Ο.Υ. (π.χ. σε περίπτωση που ο οφειλόμενος φόρος έχει βεβαιωθεί σε διάφορη Δ.Ο.Υ., στην οποία δεν είχε διαβιβαστεί αρχικά η αίτηση), η αρχική Δ.Ο.Υ. διαβιβάζει άμεσα την αίτηση και σ' αυτή, προκειμένου να συμπληρώσει το έντυπο κατά τα θέματα της αρμοδιότητας της και να της το επιστρέψει.

- Η αρχική Δ.Ο.Υ. συγκεντρώνει από τις αρμόδιες ή συναρμόδιες Δ.Ο.Υ. τα στοιχεία που τις αφορούν, συμπληρώνει αυτά στο πρωτότυπο της αίτησης - πιστοποιητικού και παραδίδει αυτό στο φορολογούμενο, κρατώντας στο αρχείο της ακριβές αντίγραφο αυτού καθώς και τα αντίγραφα που της διαβιβάστηκαν από τις λοιπές Δ.Ο.Υ. Ομοίως, αντίγραφα των αιτήσεων - πιστοποιητικών κρατούν στο αρχείο τους όλες οι Δ.Ο.Υ. Και αν μεν πρόκειται για τη Δ.Ο.Υ., στην οποία υπάρχει και ο σχετικός φάκελος κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής, το αντίγραφο τηρείται στον οικείο φάκελο, αν πρόκειται για τη Δ.Ο.Υ. της είσπραξης ή της μεταβίβασης, τα αντίγραφα τηρούνται σε ειδικό φάκελο πιστοποιητικών, κατά τη χρονολογική σειρά έκδοσης τους.

- Σημειώνεται ότι για τη χορήγηση του πιστοποιητικού, θα πρέπει να έχουν εκπληρωθεί όλες οι νόμιμες υποχρεώσεις του φορολογουμένου και τα στοιχεία που περιλαμβάνονται στην αίτηση να συμπίπτουν με όσα υπάρχουν στο σχετικό φάκελο της Δ.Ο.Υ. Σε διαφορετική περίπτωση, θα πρέπει αυτός να ειδοποιείται τηλεφωνικά να προσέλθει στο αρμόδιο τμήμα για την εκπλήρωση των φορολογικών του υποχρεώσεων.

Παράγραφος 5
Στα πλαίσια της προσπάθειας για πάταξη της γραφειοκρατίας, για απλοποίηση των χρονοβόρων διαδικασιών που απαιτούνται για τη μεταβίβαση της κυριότητας ή τη σύσταση εμπράγματων δικαιωμάτων σε ακίνητα ή κινητά που αποκτήθηκαν αιτία θανάτου ή δωρεάς ή γονικής παροχής και με στόχο την ταχύτερη και αποτελεσματικότερη εξυπηρέτηση των συναλλασσομένων με τις δημόσιες οικονομικές υπηρεσίες, με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του Αρθρου 26 του κοινοποιούμενου νόμου, από 28 Ιανουαρίου 2004 καταργείται η υποχρέωση του φορολογουμένου να προσκομίσει το πιστοποιητικό φόρου κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών του Αρθρου 105 του ν.2961/2001, στις περιπτώσεις :

α) που δεν απαιτείται η εξόφληση του φόρου (π.χ. κατά τη μεταγραφή της δήλωσης αποδοχής κληρονομιάς, κατά την υποβολή αιτήσεων σε οποιαδήποτε δημόσια ή δικαστική αρχή σύμφωνα με το Αρθρο 106 του ν.2961/2001 κ.λπ.) και

β) που έχει εξοφληθεί ο φόρος κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής (καθώς και στις περιπτώσεις που δεν προκύπτει φόρος).

Αντί αυτού (του πιστοποιητικού), προσκομίζεται από τον υπόχρεο σε φόρο αντίγραφο της οικείας δήλωσης φόρου καθώς και υπεύθυνη δήλωση του Αρθρου 8 του ν. 1599/1986 (Φ.Ε.Κ. 75 Α'), με την οποία δηλώνεται ότι «τα στοιχεία που προκύπτουν από την προσκομιζόμενη δήλωση φόρου δεν έχουν μεταβληθεί και είτε δεν απαιτείται η εξόφληση του φόρου είτε έχει εξοφληθεί ολόκληρος ο φόρος κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής ή δεν προέκυψε φόρος για καταβολή (κατά περίπτωση)». Το αντίγραφο της δήλωσης μπορεί να είναι είτε απλό φωτοαντίγραφο της υποβληθείσας στη Δ.Ο.Υ. δήλωσης (δηλαδή να προκύπτει από αυτό η παραλαβή από τη Δ.Ο.Υ.) είτε ακριβές αντίγραφο θεωρημένο από τη Δ.Ο.Υ., στην οποία υπάρχει το πρωτότυπο.

Όμως, εξακολουθεί να υφίσταται η υποχρέωση προσκόμισης του ανωτέρω πιστοποιητικού στην περίπτωση κατά την οποία δεν έχει εξοφληθεί ολόκληρος ο φόρος κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής, για περιουσιακά στοιχεία, που αποτελούν αντικείμενο κτήσης με κάποια από τις αιτίες αυτές.

Από τη διατύπωση και από το πνεύμα της κοινοποιούμενης διάταξης δεν προκύπτει η δυνατότητα της Δ.Ο.Υ. να αρνηθεί τη χορήγηση του οικείου πιστοποιητικού, αφού – όπως προαναφέρθηκε - κύριος στόχος αυτής είναι η απλοποίηση των διαδικασιών και η εξυπηρέτηση των πολιτών. Συνεπώς, σε κάθε περίπτωση που ο ίδιος ο υπόχρεος σε φόρο υποβάλει αίτηση για χορήγηση του πιστοποιητικού (είτε γιατί ο ίδιος δεν είναι βέβαιος για την εξόφληση του οικείου φόρου, είτε για οποιονδήποτε άλλο λόγο π.χ. γιατί θέλει να πιστοποιήσει τούτο στον εκ συμβάσεως τελευταίο κάτοχο του μεταβιβαζόμενου ακινήτου κ.λπ.), η Δ.Ο.Υ. δεν δικαιούται να αρνηθεί τη χορήγηση του πιστοποιητικού, σύμφωνα με τη διαδικασία που ορίζεται πιο πάνω στην ανάλυση της παραγράφου 4 του Αρθρου 26.

Στην περίπτωση που διαπιστωθεί ανακρίβεια στα στοιχεία της υπεύθυνης δήλωσης, πέραν των κυρώσεων που επιβάλλονται σύμφωνα με την ισχύουσα νομοθεσία, για την υποβολή ψευδούς δήλωσης του Αρθρου 8 του ν. 1599/1986, με απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. επιβάλλεται και πρόστιμο που κυμαίνεται από χίλια (1.000) έως τρεις χιλιάδες (3.000) €.

Σας υπενθυμίζουμε ότι η ισχύς των πιστοποιητικών είναι ετήσια, από την έκδοση τους, πλην εκείνων τα οποία αφορούν τα πρόσωπα της περίπτωσης β' της παραγράφου 1 του Αρθρου 25 του ν.2961/2001, τα οποία είναι διετούς διάρκειας. Κατά τη διάρκεια ισχύος τους επιτρέπεται η έκδοση αντιγράφου μόνο σε περίπτωση αποδειγμένης απώλειας ή καταστροφής του πρωτοτύπου. Επίσης, εφόσον το πιστοποιητικό αφορά περισσότερα περιουσιακά στοιχεία και έχει ήδη χρησιμοποιηθεί για τη μεταβίβαση ενός από αυτά, ή εφόσον το πρωτότυπο χορηγήθηκε για κάποια αιτία (π.χ. για το προσωπικό αρχείο του φορολογούμενου) και ζητείται νέο για κάποια άλλη αιτία (π.χ. για μεταβίβαση), μπορεί να εκδοθεί αντίγραφο αυτού από τη Δ.Ο.Υ., εφόσον προκύπτει η εξόφληση του αναλογούντα φόρου, όπου τούτο απαιτείται. (Σχετική η 1071348/455/Α0013/3-7-1997 ΠΟΛ. 1197 εγκύκλιος)

Κατ' εξαίρεση έχει γίνει δεκτό ότι, μέσα στη διάρκεια της ισχύος του πιστοποιητικού, επιτρέπεται η χρησιμοποίηση αντιγράφου από το συμβολαιογράφο που έχει ήδη χρησιμοποιήσει σε προγενέστερο συμβόλαιο του το πρωτότυπο. (Σχετική η Κ. 10969/796/9- 10-1978 ΠΟΛ. 129 εγκύκλιος)

Στο εξής γίνεται δεκτό ότι, μέσα στη διάρκεια της ισχύος του πιστοποιητικού, επιτρέπεται η χρησιμοποίηση και από οποιονδήποτε άλλο συμβολαιογράφο ακριβούς αντιγράφου αυτού, θεωρημένου από το συμβολαιογράφο που έχει ήδη χρησιμοποιήσει το πρωτότυπο σε προγενέστερο συμβόλαιο του. Στις περιπτώσεις αυτές, την ευθύνη για το ακριβές του αντιγράφου του πιστοποιητικού θα την έχει ο συμβολαιογράφος που εκδίδει το ακριβές αντίγραφο και πάνω σ' αυτό θα πρέπει να αναφέρεται ρητά και ο αριθμός του συμβολαίου του, στο οποίο έχει προσαρτηθεί τούτο.

Παράδειγμα:

Ο συμβολαιογράφος Α έχει προσαρτήσει σε συμβόλαιο του πιστοποιητικό, που είχε εκδοθεί στις 20-12- 2003 και στο οποίο βεβαιωνόταν από την αρμόδια Δ.Ο.Υ. η εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων του κληρονόμου για όλα τα κληρονομιαία ακίνητα. Με το συμβόλαιο μεταβιβάστηκε ένα από τα κληρονομιαία ακίνητα και σήμερα ο κληρονόμος προτίθεται να μεταβιβάσει άλλο ακίνητο σε τρίτο συμβολαιογράφο, ο οποίος - εφόσον ο φορολογούμενος δεν επιθυμεί να προσκομίσει, αντί του πιστοποιητικού, υπεύθυνη δήλωση του Αρθρου 8 του ν. 1599/1986, μπορεί, κατά την κατάρτιση του συμβολαίου μέχρι 20 - 12 - 2004, να επισυνάψει ακριβές αντίγραφο του πιστοποιητικού που χρησιμοποίησε ο πρώτος συμβολαιογράφος, θεωρημένο από αυτόν.

Τούτο θα μπορούσε να συμβεί επίσης και στην περίπτωση που έχει χορηγηθεί πιστοποιητικό για ολόκληρο οικόπεδο, του οποίου χιλιοστά μεταβιβάστηκαν στον εργολάβο, σε εκτέλεση εργολαβικού προσυμφώνου από ένα συμβολαιογράφο, και σήμερα μεταβιβάζονται τα υπόλοιπα ποσοστά αυτού από άλλο συμβολαιογράφο.

Άρθρο 35
Θέματα φορολογίας κεφαλαίου

Παράγραφοι 1 και 2
Σύμφωνα με το Αρθρο 18 του ν. 3091/2002, σε μεταβιβάσεις ακινήτων, από επαχθή ή χαριστική αιτία εταιρειών που υπάγονται στον ειδικό φόρο του Αρθρου 15 του ίδιου νόμου, προς φυσικό πρόσωπο, που αποδεικνύει ότι είναι πραγματικός κύριος του ακινήτου ή σύζυγος αυτού ή έχει σχέση συγγενείας κατευθείαν γραμμή μέχρι δευτέρου βαθμού, δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του Αρθρου 17 του Κώδικα Φορολογία Εισοδήματος, υπό την προϋπόθεση ότι, κατά το χρόνο κτήσης του ακινήτου από την εταιρεία, δεν θα έχουν εφαρμογή οι διατάξεις περί τεκμηρίου της παραγράφου 1 του Αρθρου 19 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος για τον πραγματικό κύριο.

Σύμφωνα με τις διατάξεις του Αρθρου 34 του ν. 2961/2001, ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. μπορεί να χαρακτηρίσει ως δωρεά, ολικά ή μερικά, κάθε παραχώρηση περιουσίας, που έγινε μεν εικονικά με τον τύπο σύμβασης με αντάλλαγμα, υποκρύπτει όμως δωρεά. Συνεπώς, σε κάθε περίπτωση αγοράς, εφόσον ο αγοραστής στερείται εισοδημάτων ή τα εισοδήματα του δεν είναι επαρκή, επιβάλλεται από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. φόρος άτυπης δωρεάς.

Ήδη με την παράγραφο 1 του Αρθρου 35 του κοινοποιούμενου νόμου τροποποιείται (από τότε που ίσχυσε) το δεύτερο εδάφιο της παραγράφου 2 του Αρθρου 18 του ν. 3091/2002 και, κατά τη μεταβίβαση ακινήτων από εταιρείες που υπόκεινται στον ειδικό φόρο 3% προς τον πραγματικό κύριο του ακινήτου ή προς το σύζυγο αυτού ή προς συγγενείς κατ' ευθείαν γραμμή μέχρι δεύτερου βαθμού του πραγματικού κυρίου, δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις των παραγράφων 1, 2 ή 3 του Αρθρου 34 του ν. 2961/2001, δηλαδή δεν επιβάλλεται φόρος άτυπης δωρεάς στον αγοραστή, ο οποίος δεν έχει την οικονομική δυνατότητα για την αγορά αυτή, εφόσον κατά το χρόνο κτήσης του ακινήτου από την εταιρεία δεν θα είχαν εφαρμογή για τον πραγματικό κύριο οι διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 19 Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, δηλαδή οι διατάξεις τεκμηρίου (πόθεν έσχες).

Η ισχύς της πιο πάνω παραγράφου αρχίζει από 1 Ιανουαρίου 2003, δηλαδή από τότε που ίσχυσε η τροποποιούμενη διάταξη του Αρθρου 18 του ν.3091/2002. Συνεπώς, στις περιπτώσεις που φορολογούμενοι είχαν υπαχθεί σε φόρο άτυπης δωρεάς, κατά τα μέχρι σήμερα ισχύοντα, θα υπαχθούν στην απαλλακτική διάταξη της παραγράφου 1 του κοινοποιούμενου Αρθρου 35 του παρόντος νόμου, εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις απαλλαγής αυτών και, αν μεν είχαν υποβάλει δήλωση φόρου άτυπης δωρεάς, θα υποβάλουν ανακλητική δήλωση αυτής, λόγω έλλειψης φορολογικής υποχρέωσης, αν δε η επιβολή του φόρου άτυπης δωρεάς έγινε οίκοθεν από τη Δ.Ο.Υ. με την έκδοση πράξης, αυτή, εφόσον της προσκομισθούν τα αποδεικτικά της συνδρομής των προϋποθέσεων απαλλαγής στοιχεία, θα προβεί για τον ίδιο λόγο σε ανάκληση της πράξης επιβολής του φόρου, σύμφωνα με τη διαδικασία που προβλέπεται από τις διατάξεις του ν.2961/2001. Ο βεβαιωθείς φόρος διαγράφεται, ο δε τυχόν καταβληθείς φόρος επιστρέφεται.

Παράδειγμα:

Εταιρεία που υπόκειται στον ειδικό φόρο επί των ακινήτων 3%, της οποίας πραγματικός κύριος είναι ο Α, έχει στην κυριότητα της ακίνητο αξίας 500.000 €. Η εταιρεία, στις 15-11-2003, μεταβιβάζει με αντάλλαγμα το ακίνητο στο Β, ανήλικο γιο του Α, ο οποίος στερείται εισοδημάτων. Κατά το χρόνο της αγοράς του ακινήτου από την εταιρεία, στο πρόσωπο του Α δεν είχαν εφαρμογή οι διατάξεις του Αρθρου 19 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, γιατί αυτός είχε εισοδήματα, με τα οποία μπορούσε να καλύψει την αξία της αγοράς του ακινήτου, δηλαδή τα 500.000 €. Εφόσον όμως ο αγοραστής Β δεν είχε εισοδήματα για την αγορά του ακινήτου θα έπρεπε να του επιβληθεί βάσει του Αρθρου 34 ν. 2961/2001 φόρος άτυπης δωρεάς.

Με το Αρθρο 35 του κοινοποιούμενου νόμου δεν επιβάλλεται φόρος άτυπης δωρεάς στον αγοραστή που δεν έχει εισοδήματα, εφόσον για τον πραγματικό κύριο δεν συντρέχουν οι προϋποθέσεις της περίπτωσης γ' του Αρθρου 17 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος.

Παράγραφοι 3 και 4
Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου αυτού, αντικαθίσταται η παράγραφος 1 του Αρθρου 12 του ν. 2961/2001.

Πρόκειται για νέα διάταξη, με την οποία αλλάζει ο τρόπος υπολογισμού της αξίας των εισηγμένων στο Χρηματιστήριο μετοχών, ομολογιών, ιδρυτικών και λοιπών τίτλων των εμπορικών εταιρειών, δημόσιων χρεογράφων και των άλλων τέτοιας φύσης αξιών.

Σύμφωνα με την ισχύουσα μέχρι σήμερα νομοθεσία, για τον υπολογισμό της αξίας των περιουσιακών αυτών στοιχείων, προκειμένου να επιβληθεί ο οικείος φόρος κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών, λαμβανόταν υπόψη ο μέσος όρος της τιμής των πωλήσεων αυτών που πραγματοποιήθηκαν μέσα στο τελευταίο, πριν από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, εξάμηνο. Χρόνος δε γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης είναι για μεν τις κληρονομιές ο οριζόμενος στα άρθρα 6, 7 και 8, για δε τις δωρεές και γονικές παροχές ο οριζόμενος στα άρθρα 39 και 40 του ν. 2961/2001.

Η αιτία δωρεάς ή γονικής παροχής μεταβίβαση των πιο πάνω περιουσιακών στοιχείων μπορεί να γίνει με συμβολαιογραφικό ή ιδιωτικό έγγραφο ή με εγγραφή στο Χρηματιστήριο.

Η δήλωση, ανεξάρτητα αν οφείλεται ή όχι φόρος, υποβάλλεται πριν από τη σύνταξη του συμβολαιογραφικού εγγράφου ή την εγγραφή στο Χρηματιστήριο, εφόσον η μεταβίβαση πραγματοποιείται με συμβολαιογραφικό έγγραφο ή με εγγραφή στο Χρηματιστήριο, ή μέσα σε έξη μήνες από την κατάρτιση του ιδιωτικού εγγράφου, εφόσον η μεταβίβαση πραγματοποιείται με τον τρόπο αυτό. Στην περίπτωση μάλιστα της κατάρτισης ιδιωτικού εγγράφου, κατά την υποβολή της δήλωσης συνυποβάλλεται και το ιδιωτικό έγγραφο (σχετική η παράγραφος 7 του Αρθρου 29 του ν. 2961/2001).

Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του κοινοποιούμενου νόμου αλλάζει ο πιο πάνω τρόπος υπολογισμού της αξίας των αιτία θανάτου, δωρεάς ή γονικής παροχής μεταβιβαζόμενων εισηγμένων στο Χρηματιστήριο μετοχών κλπ. και ορίζεται ότι ως φορολογητέα αξία αυτών θα λαμβάνεται η αξία της προηγούμενης ημέρας του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης. Στην περίπτωση που κατά την προηγούμενη ημέρα δεν λειτουργεί το Χρηματιστήριο (π.χ. Σάββατο ή Κυριακή) ή στην περίπτωση που δεν «διαπραγματευτεί» η συγκεκριμένη μετοχή, θα λαμβάνεται υπόψη η τιμή της αμέσως προηγούμενης ημέρας. Κατά την υποβολή της οικείας δήλωσης, ο υπόχρεος σε φόρο θα συνυποβάλλει φύλλο πολιτικής ή οικονομικής εφημερίδας της αντίστοιχης ημερομηνίας (υπολογισμού της αξίας), προκειμένου να μπορεί η αρμόδια Δ.Ο.Υ. να διαπιστώσει την αξία των μετοχών κλπ. Δεν αποκλείεται βέβαια, ο υπόχρεος σε φόρο να προσκομίσει βεβαίωση του Χρηματιστηρίου Αξιών Αθηνών περί της αξίας των μετοχών.

Όπως προαναφέρθηκε, η οικεία δήλωση υποβάλλεται μέσα σε ένα εξάμηνο από το χρόνο θανάτου ή από το χρόνο κατάρτισης του ιδιωτικού εγγράφου.

Συνεπώς, κατά την ημερομηνία υποβολής της οικείας δήλωσης, ο υπόχρεος σε φόρο έχει τη δυνατότητα να προσκομίσει στοιχεία (εφημερίδα ή βεβαίωση του Χ.Α.Α.) για τον προσδιορισμό της αξίας. Στην περίπτωση όμως που τα εν λόγω περιουσιακά στοιχεία μεταβιβάζονται είτε με συμβολαιογραφικό έγγραφο είτε με εγγραφή στο Χρηματιστήριο, προηγείται η υποβολή της οικείας δήλωσης, χορηγείται αντίγραφο αυτής στον υπόχρεο σε φόρο και στη συνέχεια ολοκληρώνεται η μεταβίβαση με την κατάρτιση του συμβολαιογραφικού εγγράφου ή με τη σχετική εγγραφή στο Χρηματιστήριο.

Πολύ πιθανόν είναι να υποβληθεί η οικεία δήλωση φόρου δωρεάς ή γονικής παροχής, προκειμένου να καταρτισθεί συμβολαιογραφικό έγγραφο, στη συνέχεια όμως - αντί του συμβολαιογραφικού - να καταρτισθεί ιδιωτικό έγγραφο, πράγμα που δεν απαγορεύεται από το νόμο.

Εν προκειμένω, είτε δηλαδή η μεταβίβαση των μετοχών κλπ. συντελεσθεί με συμβολαιογραφικό ή ιδιωτικό έγγραφο είτε με εγγραφή στο Χρηματιστήριο, κατά την υποβολή της δήλωσης θα δηλωθεί η αξία της προηγούμενης ημέρας (με τη συνυποβολή και των σχετικών δικαιολογητικών). Δεδομένου όμως ότι χρόνος φορολογίας είναι ο χρόνος σύνταξης του μεταβιβαστικού εγγράφου ή ο χρόνος της εγγραφής στο Χρηματιστήριο, είναι πολύ πιθανό να έχει μεταβληθεί η δηλωθείσα αξία. Για τις περιπτώσεις αυτές ο κοινοποιούμενος νόμος ορίζει ότι, αν από το χρόνο υποβολής της δήλωσης μέχρι το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης διαφοροποιηθεί η αξία των μεταβιβαζόμενων μετοχών κ.λπ. και η αξία του χρόνου υποβολής της δήλωσης έχει διαφορά από την αξία του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, η οποία υπερβαίνει το ποσοστό 3% της αξίας του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, ο φορολογούμενος υποχρεούται σε υποβολή συμπληρωματικής δήλωσης για τη διαφορά της αξίας, μέσα σε δέκα (10) μέρες από την κατάρτιση του συμβολαιογραφικού ή ιδιωτικού εγγράφου ή την εγγραφή στο Χρηματιστήριο. Διευκρινίζεται ότι η δεκαήμερη προθεσμία είναι ημερολογιακή και δεν αναφέρεται σε προθεσμία δέκα εργάσιμων ημερών.

Η διαφορά 3% θα πρέπει να προκύπτει (κατά τα ανωτέρω) από οποιαδήποτε εφημερίδα στην οποία θα υπάρχει το δελτίο τιμών των μετοχών της προηγούμενης ημέρας της σύνταξης του μεταβιβαστικού εγγράφου ή της εγγραφής στο Χρηματιστήριο ή από βεβαίωση του Χ.Α.Α., και τούτο να ελέγχεται, όπως προαναφέρθηκε, από την αρμόδια Δ.Ο.Υ.

Στην πράξη, κατά την ημερομηνία κατάρτισης του μεταβιβαστικού εγγράφου, θα πρέπει να ελέγχεται η τιμή των μετοχών της προηγούμενης μέρας και να προσκομίζεται στο συμβολαιογράφο το κατά τα ανωτέρω αποδεικτικό στοιχείο αυτής, προκειμένου να διαβιβασθεί στη Δ.Ο.Υ., μαζί με το αντίγραφο του μεταβιβαστικού εγγράφου. Την ευθύνη για την προσκόμιση του στοιχείου αυτού την έχει ο υπόχρεος σε φόρο, ο οποίος και θα φροντίζει για την έγκαιρη ενημέρωση της αρμόδιας Δ.Ο.Υ.

Εφόσον ο ίδιος ο φορολογούμενος διαπιστώσει τη μεταβολή της αξίας σε ποσοστό μεγαλύτερο του 3%, μέσα σε δέκα μέρες οφείλει να προσέλθει στη Δ.Ο.Υ. με τα πιο πάνω δικαιολογητικά, προκειμένου να υποβάλει συμπληρωματική δήλωση. Μετά την πάροδο των δέκα ημερών, η δήλωση του καθίσταται εκπρόθεσμη και επιβάλλεται πρόσθετος φόρος εκπροθέσμου επί της διαφοράς του φόρου σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 2523/1997.

Αν ο φορολογούμενος δεν προσέλθει για υποβολή συμπληρωματικής δήλωσης, παρότι είχε προς τούτο υποχρέωση, και κατά τον έλεγχο της υπόθεσης φόρου δωρεάς ή γονικής παροχής από τη Δ.Ο.Υ. διαπιστωθεί η παράλειψη αυτή, συντάσσεται έκθεση ελέγχου (με βάση την αξία του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης) και κοινοποιείται στο φορολογούμενο με την επιβολή του αναλογούντος πρόσθετου φόρου παράλειψης υποβολής δήλωσης. Τονίζεται δε τούτο ιδιαίτερα, ότι δηλαδή πρόκειται περί παράλειψης και όχι περί ανακρίβειας, δεδομένου ότι παραλείπεται η υποβολή της συμπληρωματικής δήλωσης, η οποία απαιτείται από το νόμο, και όχι περί υποβολής ανακριβούς δήλωσης, αφού η αρχική δήλωση είχε υποβληθεί πολύ ορθά με βάση την αξία των μετοχών της προηγούμενης μέρας της υποβολής αυτής.

Τονίζεται ότι η διαφορά 3% αφορά την αξία κάθε μετοχής και όχι όλων των μετοχών που τυχόν περιλαμβάνονται στην οικεία δήλωση. Είναι δηλαδή πιθανόν για άλλες μετοχές να υφίσταται διαφορά αξίας 3% και για άλλες όχι. Στις περιπτώσεις αυτές, η συμπληρωματική δήλωση θα υποβληθεί μόνο για τις μετοχές για τις οποίες υφίσταται η διαφορά του 3%.

Είναι όμως πολύ πιθανό η δηλωθείσα αξία να έχει υποστεί μείωση μέχρι την ημερομηνία κατάρτισης του μεταβιβαστικού συμβολαίου. Στις περιπτώσεις αυτές, δεδομένου ότι, κατά το νόμο, αντικείμενο φορολογίας είναι η αξία του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, ο υπόχρεος σε φόρο έχει τη δυνατότητα να υποβάλει συμπληρωματική - ανακλητική δήλωση σύμφωνα με το Αρθρο 72 του ν.2961/2001, η οποία θα πρέπει να γίνει δεκτή από τη Δ.Ο.Υ. - παρότι αυτή αναφέρεται στην αξία των αντικειμένων του φόρου - αφού αυτή η διαφορά της αξίας προκύπτει από την εκ του νόμου υποχρέωση του φορολογουμένου να δηλώσει την αξία των μεταβιβαζόμενων μετοχών κ.λπ. της προηγούμενης, της υποβολής της δήλωσης, ημέρας και δεν οφείλεται σε δική του πρωτοβουλία ή μεθόδευση. Με την υποβολή της πιο πάνω δήλωσης θα γίνεται νέα εκκαθάριση του φόρου σύμφωνα με τα ισχύοντα.

Επισημαίνεται ότι στις υποθέσεις φόρου κληρονομιών καθώς και στις υποθέσεις φόρου δωρεών και γονικών παροχών, οι οποίες καταρτίζονται με ιδιωτικό έγγραφο, δεν αντιμετωπίζεται θέμα υποβολής συμπληρωματικής δήλωσης ως προς τη διαφορά της αξίας 3%, δεδομένου ότι, όπως προαναφέρθηκε, η οικεία δήλωση υποβάλλεται μέσα σε προθεσμία 6 μηνών από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, οπότε είναι γνωστή κατά την ημερομηνία υποβολής της δήλωσης η φορολογητέα αξία των μετοχών κ.λπ.

Με την παράγραφο 4 του Αρθρου 35 του κοινοποιούμενου νόμου ορίζεται ότι οι αναλυθείσες πιο πάνω ρυθμίσεις της προηγούμενης παραγράφου 3 εφαρμόζονται σε όλες τις υποθέσεις φόρου κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών, για τις οποίες η οικεία δήλωση για τα πιο πάνω περιουσιακά στοιχεία θα υποβληθεί μετά τη δημοσίευση του παρόντος νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή μετά τις 28 Ιανουαρίου 2004 (ανεξάρτητα από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης).

Υπενθυμίζεται ότι οι δηλώσεις φόρου δωρεών και γονικών παροχών ισχύουν για ένα τρίμηνο, δηλαδή το οικείο συμβόλαιο μπορεί να καταρτισθεί μέσα στην προθεσμία αυτή, εφόσον βέβαια δεν μεταβληθούν εν τω μεταξύ τα νομικά ή πραγματικά δεδομένα (με εξαίρεση τις δηλώσεις που αφορούν ακίνητα εντός του αντικειμενικού συστήματος). Στις περιπτώσεις που οι οικείες δηλώσεις φόρου δωρεάς ή γονικής παροχής για μετοχές κ.λπ. είχαν υποβληθεί πριν τη δημοσίευση του παρόντος στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή πριν τις 28 Ιανουαρίου 2004, και δεν είχε συντελεσθεί η μεταβίβαση των περιουσιακών αυτών στοιχείων μέχρι την ημερομηνία αυτή, οι υποβληθείσες δηλώσεις δεν έχουν πλέον ισχύ και είναι απαραίτητο να υποβληθεί ανακλητική δήλωση στην οικεία Δ.Ο.Υ. (με βεβαίωση του συμβολαιογράφου ή του Χ.Α.Α. ότι δεν συντελέστηκε η μεταβίβαση) και να υποβληθούν νέες δηλώσεις με την αξία που ορίζεται από τις ισχύουσες διατάξεις (αξία της προηγούμενης ημέρας της υποβολής της δήλωσης).

Για καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω, παραθέτουμε παραδείγματα που αφορούν κληρονομιές, δωρεές και γονικές παροχές.

Παράδειγμα 1ο

Έστω ότι ο Α απεβίωσε στις 10-4-2003 και μεταξύ των κληρονομιαίων στοιχείων περιλαμβάνονται και 2.000 μετοχές της ALPHA BANK.

Εάν η δήλωση φόρου κληρονομιάς υποβληθεί σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου 9 του ν. 2961/2001 (μετά παρέλευση τριετίας από το χρόνο γένεσης φορολογικής υποχρέωσης), για τον υπολογισμό του φόρου ως αξία των μετοχών θα ληφθεί η αξία της προηγούμενης ημέρας της υποβολής της δήλωσης.

Παράδειγμα 2ο

Έστω ότι ο Α απεβίωσε στις 28-8-2003 και μεταξύ των κληρονομιαίων στοιχείων περιλαμβάνονται και 3.000 μετοχές της Εθνικής Τράπεζας.

Προκειμένου σήμερα να υποβληθεί δήλωση φόρου κληρονομιάς, ως αξία των μετοχών θα ληφθεί η ισχύουσα κατά την προηγούμενη ημέρα του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης δηλαδή η αξία της 27-8-2003.

Στα παραδείγματα 1 και 2, για τον υπολογισμό του φόρου θα τύχει εφαρμογής το Αρθρο 11 του ν. 3091/2002, δηλαδή ο αυτοτελής σταθερός συντελεστής 0,6% και 1,2% ανάλογα με το βαθμό συγγενείας (Α' ή Β' Κατηγορίας), εκτός αν ο υπόχρεος σε φόρο με ρητό αίτημα του ζητήσει τη μη υπαγωγή του σε αυτόν.

Παράδειγμα 3ο

Έστω ότι ο Α απεβίωσε στις 15-2-2002 και μεταξύ άλλων περιουσιακών στοιχείων περιλαμβάνονται και 500 μετοχές της Τράπεζας Κύπρου.

Εφόσον η υποβολή της δήλωσης γίνει μετά τη δημοσίευση του παρόντος νόμου, ως αξία των μετοχών θα ληφθεί η ισχύουσα κατά την προηγούμενη του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης αξία και όχι η μέση τιμή του προ του θανάτου εξαμήνου. Η προκύπτουσα αξία θα υπαχθεί στις γενικές διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου 29 του ν. 2961/2001, δηλαδή στην οικεία φορολογική κλίμακα, και όχι στην αυτοτελή φορολογία, αφού ο χρόνος φορολογίας είναι προγενέστερος του ν.3091/2002 που προβλέπει την αυτοτελή φορολόγηση.

Παράδειγμα 4ο

Έστω ότι ο Α συνιστά δωρεά υπέρ της κόρης του Β 850 μετοχές της Εθνικής Τράπεζας με συμβολαιογραφικό έγγραφο. Η δήλωση υποβάλλεται 15-4-2004 και έστω ότι η αξία κάθε μετοχής την προηγούμενη ημέρα της υποβολής της δήλωσης είναι 17,70 €.

Η αξία που θα αναγραφεί στη δήλωση δωρεάς είναι :

Μετοχές 850 Χ 17,70 €= 15.045 €

Έστω ότι το συμβόλαιο συντάσσεται εντός είκοσι (20) ημερών από την υποβολή της δήλωσης και η αξία κάθε μετοχής την προηγούμενη της σύνταξης του συμβολαίου είναι 18,20€.

Υπολογίζουμε αν η διαφορά υπερβαίνει το 3% της τιμής που ίσχυε την προηγούμενη ημέρα της σύνταξης του εγγράφου (συμβολαιογραφικού ή ιδιωτικού), ως εξής :

Αξία μετοχών κατά την προηγούμενη της υποβολής της δήλωσης 15.045 € (850 Χ 17,70€)

Αξία μετοχών κατά την προηγούμενη σύνταξης του εγγράφου 15.470 € (850 Χ 18,20 €)

Το ποσοστό 3% της αξίας του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης είναι 15.470 Χ 3% = 464 €

Η διαφορά μεταξύ των τιμών είναι 425 € η οποία δεν υπερβαίνει το 3% (δηλαδή 425 € <464€).

Άρα, δεν θα υποβληθεί συμπληρωματική δήλωση φόρου δωρεάς.

Παράδειγμα 5ο

Έστω ότι ο Α συνιστά γονική παροχή υπέρ του γιου του Β 3.000 μετοχές εισηγμένες στο Χρηματιστήριο (ALPHA BANK). Η δήλωση υποβάλλεται 15-4-2004 και έστω ότι η αξία της μετοχής την προηγούμενη ημέρα της υποβολής της δήλωσης είναι 9,50 €.

Η αξία που θα αναγραφεί στη δήλωση φόρου γονικής παροχής είναι :

Μετοχές 3.000 Χ 9,50 = 28.500 €.

Έστω ότι το συμβόλαιο συντάσσεται εντός εξήντα (60) ημερών από την υποβολή δήλωσης φόρου γονικής παροχής και η αξία της μετοχής την προηγούμενη ημέρα της σύνταξης του συμβολαίου ή του ιδιωτικού εγγράφου της γονικής παροχής ανέρχεται σε 14 €.

Υπολογίζουμε αν η διαφορά υπερβαίνει το 3% της τιμής που ισχύει την προηγούμενη της σύνταξης του εγγράφου, δηλαδή αν η διαφορά υπερβαίνει το ποσό των 1.260 €. (42.000 Χ 3%)

Αξία μετοχών κατά την προηγούμενη της υποβολής της δήλωσης 28.500 € (30.000 Χ 9,5 €)-

Αξία μετοχών κατά την προηγούμενη σύνταξης του εγγράφου 42.000 € (30.000 Χ 14 €)

Η διαφορά μεταξύ των τιμών είναι 13.500 € η οποία υπερβαίνει το 3% (δηλαδή 13.500 € > 1.260€).

Άρα θα υποβληθεί από το φορολογούμενο συμπληρωματική δήλωση φόρου γονικής παροχής, δηλώνοντας την επιπλέον διαφορά των 13.500 €, μέσα σε προθεσμία δέκα (10) ημερών από τη σύνταξη του οικείου εγγράφου, χωρίς πρόστιμα και προσαυξήσεις.

Εάν όμως, η εν λόγω συμπληρωματική δήλωση υποβληθεί μετά την πάροδο των δέκα (10) ημερών από τη σύνταξη του οικείου εγγράφου, τότε θα επιβληθεί φόρος εκπροθέσμου σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 2523/1997. Εάν παραλειφθεί η υποβολή της συμπληρωματικής δήλωσης, η Δ.Ο.Υ. θα κοινοποιήσει πράξη επιβολής φόρου για τη διαφορά της αξίας και πρόσθετου φόρου παράλειψης.

Παράδειγμα 6ο

Έστω ότι ο Α συνιστά δωρεά 2.500 μετοχών της Εθνικής Τράπεζας στη σύζυγο του Β.

Η δήλωση υποβάλλεται στις 15-4-2004 και έστω ότι η αξία της μετοχής της προηγούμενης της υποβολής της δήλωσης είναι 17,70 €.

Η αξία που θα αναγραφεί στη δήλωση δωρεάς είναι μετοχές 2.500 Χ 17,70€=44.250€.

Έστω ότι το συμβόλαιο, συντάσσεται εντός δεκαπέντε (15) ήμερων από την υποβολή της δήλωσης φόρου δωρεάς και η αξία της μετοχής έχει διαφοροποιηθεί, και κατά την προηγούμενη ημέρα από την σύνταξη του συμβολαίου ή του ιδιωτικού εγγράφου ανέρχεται σε15€.

Στην περίπτωση αυτή, εφόσον η αξία του χρόνου γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης είναι μικρότερη από τη δηλωθείσα, θα υποβληθεί ανακλητική δήλωση και - συνεπώς - σε φόρο θα υπαχθεί η αξία των 2.500 Χ 15 € = 37.500 €

Παράγραφος 5
Υπολογισμός φορολογητέας αξίας πραγματικών δουλειών και δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης κοινόχρηστων χώρων

Με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του Αρθρου 35 του κοινοποιούμενου νόμου αντικαθίστανται οι διατάξεις της παραγράφου 10 του Αρθρου 15 του ν.2961/2001, όπως αυτές είχαν τεθεί με την παράγραφο 3 του Αρθρου 12 του ν.3091/2002, και καθορίζεται η φορολογητέα αξία των πραγματικών δουλειών και του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης κοινόχρηστων χώρων ως εξής:

Α. Φορολογητέα αξία πραγματικών δουλειών

α. Αξία πραγματικής δουλείας επί κτίσματος

Η φορολογητέα αξία της πραγματικής δουλείας επί κτίσματος είναι η αξία που προκύπτει από την εφαρμογή του αντικειμενικού συστήματος προσδιορισμού αυτής, π.χ. αν πρόκειται για αποθήκη, υπολογίζεται με τη χρήση του εντύπου 4 ή Κ5, αν πρόκειται για χώρο στάθμευσης, υπολογίζεται με τη χρήση του εντύπου 5 ή Κ6 κ.ο.κ..

β. Αξία πραγματικής δουλείας επί οικοπέδου ή αγροτεμαχίου

Η φορολογητέα αξία της πραγματικής δουλείας επί οικοπέδου ή αγροτεμαχίου ισούται με ποσοστό δέκα πέντε τοις εκατό (15%) της αγοραίας ή αντικειμενικής αξίας της πλήρους κυριότητας ισοδύναμης επιφάνειας οικοπέδου ή αγροτεμαχίου. Και, αν μεν αφορά οικόπεδο εντός αντικειμενικού συστήματος, το ποσοστό 15% υπολογίζεται επί του αντίστοιχου φύλλου υπολογισμού αξίας οικοπέδου (έντυπο 3), αν δε πρόκειται για οικόπεδο εκτός αντικειμενικού συστήματος ή για αγροτεμάχιο, εξευρίσκεται η αντίστοιχη αγοραία ή αντικειμενική αξία – κατά περίπτωση - και επί αυτής υπολογίζεται ποσοστό 15%.

Β. Φορολογητέα αξία δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης

1. Η φορολογητέα αξία του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης επί κοινόκτητων κύριων, βοηθητικών ή ειδικών χώρων κτισμάτων είναι η αξία που προκύπτει από την εφαρμογή του αντικειμενικού συστήματος προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας αυτών στις εξής περιπτώσεις:

α. επί χώρου στάθμευσης σε κοινόχρηστη επιφάνεια υπογείου, πυλωτής, ασκεπούς ορόφου, δώματος ή ακάλυπτου χώρου του οικοπέδου.

β. επί βοηθητικών ή αποθηκευτικών χώρων κοινόχρηστων κτισμάτων που δεν χρησιμοποιούνται ως χώροι κύριας χρήσης.

γ. επί κοινόχρηστων αθλητικών εγκαταστάσεων

δ. επί κατοικίας ή επαγγελματικής στέγης ή ειδικών κτιρίων

Δηλαδή, στις περιπτώσεις αυτές, για τον υπολογισμό της φορολογητέας αξίας του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης, θα συμπληρωθεί το αντίστοιχο φύλλο υπολογισμού αντικειμενικής αξίας (έντυπα 1, 2, 4, 5, Κ1, Κ2, Κ3, Κ4, Κ5, Κ6, Κ7, Κ8 και Κ9), χωρίς καμία περαιτέρω μείωση.

2. Η φορολογητέα αξία του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης επιφάνειας επί του κοινόκτητου ασκεπούς ορόφου, δώματος ή πυλωτής της οικοδομής ή επί του κοινόκτητου ακάλυπτου χώρου οικοπέδου ή αγροτεμαχίου ισούται με ποσοστό δέκα πέντε τοις εκατό (15%) της αξίας της πλήρους κυριότητας ισοδύναμης επιφάνειας οικοπέδου ή αγροτεμαχίου. Δηλαδή, για τον υπολογισμό αυτής θα χρησιμοποιηθεί το έντυπο 3 του οικοπέδου με την εφαρμογή του μειωτικού συντελεστή 0,15 της περίπτωσης ΙΑ, αν πρόκειται για οικόπεδο εντός αντικειμενικού συστήματος, ή θα υπολογιστεί η αγοραία αξία με βάση συγκριτικά στοιχεία ή το έντυπο ΑΑ-ΓΗΣ - αντίστοιχα - αν πρόκειται για οικόπεδο εκτός αντικειμενικού συστήματος ή για αγροτεμάχιο, και θα πολλαπλασιαστεί αυτή επί 0,15 (ποσοστό 15%).

Σημείωση: α) Αν η αποκλειστική χρήση επί κοινόκτητων κύριων, βοηθητικών ή ειδικών χώρων κτισμάτων ή επί του κοινόκτητου ασκεπούς ορόφου, δώματος ή πυλωτής της οικοδομής ή επί του κοινόκτητου ακάλυπτου χώρου οικοπέδου ή αγροτεμαχίου ανήκει σε δύο ή περισσότερες ιδιοκτησίες, τότε η φορολογητέα αξία επιμερίζεται ανάλογα με τον αριθμό αυτών. Στις περιπτώσεις αυτές, όπου στα οικεία φύλλα υπολογισμού υπάρχει ο μειωτικός συντελεστής λόγω συνιδιοκτησίας, εφαρμόζεται και αυτός ο μειωτικός συντελεστής.

β) Τα προαναφερθέντα για τον τρόπο προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των πραγματικών δουλειών και του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης επί κοινόχρηστων χώρων ισχύουν από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή εφαρμόζονται σε υποθέσεις, για τις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννιέται από 28 Ιανουαρίου 2004 και μετά ή στις υποθέσεις στις οποίες η οικεία δήλωση για αδήλωτα ακίνητα υποβάλλεται (ή πράξη της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. εκδίδεται) μετά την πάροδο τριετίας από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης από 28 Ιανουαρίου 2004 και μετά, σύμφωνα με την παράγραφο 2 του Αρθρου 9 του ν.2961/2001.

γ) Για οποιεσδήποτε άλλης μορφής δουλείες ή δικαιώματα αποκλειστικής χρήσης κοινόχρηστων χώρων, που δεν καλύπτονται από τα προαναφερθέντα – ρητά οριζόμενα στο νόμο - ισχύει ο προσδιορισμός της φορολογητέας αξίας αυτών κατά την εκτίμηση της Δ.Ο.Υ. (αγοραία αξία) με την επίκληση πρόσφορων συγκριτικών άλλων ομοειδών περιουσιακών στοιχείων (π.χ. δουλεία άντλησης ύδατος, διέλευσης υπόγειου αγωγού κ.λπ.)

Για την έννοια των πραγματικών δουλειών και του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης επί κοινόχρηστων - κοινόκτητων χώρων καθώς και παραδείγματα υπολογισμού της φορολογητέας αξίας αυτών μπορείτε να διαβάσετε πιο κάτω στην παρούσα εγκύκλιο, στην ανάλυση της παραγράφου 8 του ίδιου Αρθρου 35 του κοινοποιούμενου νόμου.

Παράγραφος 6
Με τις διατάξεις του ν.3029/2002 παρέχεται η δυνατότητα σε ασφαλιστικά ταμεία να ενταχθούν σε άλλο κλάδο σύνταξης και το σύνολο της περιουσίας τους να περιέλθει στο ενιαίο ταμείο χωρίς καταβολή φόρου. Επίσης, τα επικουρικά ταμεία που θα λειτουργούν ως ν.π.δ.δ. σύμφωνα με τον ίδιο νόμο, απαλλάσσονται από το φόρο μεταβίβασης κατά την αγορά ακινήτου ή εισφορά ακινήτου σ' αυτά (Αρθρο 6 περ.γ' α.ν.1521/50).

Περαιτέρω, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 20 του Αρθρου 6 του ως άνω νόμου, σε υφιστάμενα ταμεία ασφάλισης, που λειτουργούν ως ν.π.ι.δ. και χορηγούν παροχές οι οποίες δεν εμπίπτουν στο πλαίσιο δημόσιας, κύριας και επικουρικής ασφάλισης και για τις οποίες καταβάλλονται εισφορές μόνο από τους εργαζόμενους, δίδεται η δυνατότητα μετατροπής τους σε ν.π.δ.δ. με κοινή απόφαση των Υπουργών Οικονομίας και Οικονομικών και εργασίας και Κοινωνικών Ασφαλίσεων.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 6 του Αρθρου αυτού, προστίθεται νέο εδάφιο στην ανωτέρω παράγραφο 20 του Αρθρου 6 του ν.3029/2002 και προβλέπεται ότι κατά την ανωτέρω μετατροπή, η ακίνητη περιουσία των υφιστάμενων ασφαλιστικών ταμείων περιέρχεται αυτοδίκαια στο νέο ν.π.δ.δ. χωρίς την καταβολή φόρου μεταβίβασης ή τέλους ή δικαιώματος υπέρ του Δημοσίου, Ο.Τ.Α. ή άλλου προσώπου.

Παράγραφος 7
Με τις διατάξεις του Αρθρου 10 του ν.973/1979, με τον οποίο συστάθηκε η Κτηματική Εταιρεία Δημοσίου (Κ.Ε.Δ.), προβλέπεται ότι η εταιρεία αυτή δύναται να ιδρύει μόνη της ή με άλλα φυσικά ή νομικά πρόσωπα δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου ή οργανισμούς τοπικής αυτοδιοίκησης ανώνυμες εταιρείες, με συνεισφορά στο κεφάλαιο των ιδρυομένων Α.Ε. ενός ή περισσοτέρων δημόσιων ακινήτων, με σκοπό τη δημιουργία οικισμών ή την οποιασδήποτε μορφής μισθωτική ή ανταλλακτική εκμετάλλευση κτιρίων ή εγκαταστάσεων και γενικότερα την οικονομική ή χρηματιστηριακή αξιοποίηση των ακινήτων αυτών.

Περαιτέρω, με την παράγραφο 3 του ως άνω Αρθρου και νόμου προβλέπεται ότι η Κ.Ε.Δ. δύναται να ιδρύει θυγατρικές Ανώνυμες Εταιρείες Διαχείρισης Αμοιβαίου Κεφαλαίου ακίνητης περιουσίας ως και εταιρείες επενδύσεων σε ακίνητη περιουσία προς τις οποίες (εταιρείες), σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του ίδιου Αρθρου, μπορεί να μεταβιβάζει την κυριότητα ακινήτων, των οποίων είχε τη διαχείριση, με απόφαση του αρμόδιου κατά περίπτωση Υπουργού.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 7 του Αρθρου αυτού αντικαθίσταται η παράγραφος 4 του Αρθρου 10 του ν.973/1979 και αφενός μεν καθορίζεται η διαδικασία με την οποία μπορεί να παραχωρηθεί στην Κ.Ε.Δ. η κυριότητα ακινήτου του Δημοσίου, αφετέρου δε προβλέπεται απαλλαγή από το φόρο κατά τη μεταβίβαση της κυριότητας αυτού.

Έτσι, σύμφωνα με την ανωτέρω διάταξη, με απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών και των κατά περίπτωση αρμοδίων Υπουργών, μπορούν να παραχωρηθούν κατά κυριότητα στην Κ.Ε.Δ. ακίνητα του Δημοσίου, των οποίων έχει τη διαχείριση, με ή χωρίς αντάλλαγμα ή άλλους όρους, προκειμένου να τα εισφέρει σε είδος ως κεφάλαιο στις εταιρείες των παραγράφων 2 και 3 του ίδιου Αρθρου.

Η απόφαση εκδίδεται ύστερα από εισήγηση του Διοικητικού Συμβουλίου της Εταιρίας, περιλαμβάνει περιγραφή του ακινήτου και μεταγράφεται στο Υποθηκοφυλακείο της περιφέρειας του ακινήτου.

Η μεταβίβαση της κυριότητας των ακινήτων, που διενεργείται σύμφωνα με τη διαδικασία αυτή, και η εισφορά τους ως κεφάλαιο σε είδος απαλλάσσεται από κάθε φόρο, τέλος, εισφορά ή δικαίωμα υπέρ του Δημοσίου ή τρίτου προσώπου.

Παράγραφος 8
Με την παράγραφο 8 του Αρθρου 35 του κοινοποιούμενου νόμου, μετά την παράγραφο 3 του Αρθρου 1 του α.ν. 1521/1950, προστίθεται παράγραφος 4, και οι παράγραφοι 4 έως και 7 αναριθμούνται αντίστοιχα 5 έως και 8. Ειδικότερα:

Ι. Μεταφορά Συντελεστή Δόμησης

Σύμφωνα με την περίπτωση α της παραγράφου 8 ορίζεται ότι η περαιτέρω, πλην της πρώτης, μεταβίβαση του τίτλου μεταφοράς συντελεστή δόμησης με αντάλλαγμα, λογίζεται ως μεταβίβαση και επομένως υπόκειται στον οικείο φόρο.

Πράγματι, με τις διατάξεις του Αρθρου 2 του ν. 880/1979, όπως τροποποιήθηκαν με το ν.3044/2002, θεσπίστηκε το δικαίωμα μεταφοράς του συντελεστή δόμησης για όσα ακίνητα (βαρυνόμενα) δεν επιτρέπεται, για τη συγκεκριμένη περιοχή, η υλοποίηση του υφιστάμενου συντελεστή, με έκδοση ονομαστικού τίτλου στο όνομα του κυρίου του βαρυνόμενου ακινήτου. Στον τίτλο αυτό ενσωματώνεται ένα ιδιότυπο, εμπράγματης φύσης, δικαίωμα μεταφοράς του συντελεστή δόμησης σε άλλο ακίνητο (ωφελούμενο) που ανήκει στον κύριο του βαρυνόμενου ακινήτου και ο οποίος έχει τη δυνατότητα της περαιτέρω μεταβίβασης αυτού σε τρίτο πρόσωπο.

Η έκδοση του τίτλου και η πρώτη μεταβίβαση αυτού με παροχή ανταλλάγματος,

όπως ρητά διατυπώνεται στις προαναφερόμενες διατάξεις, δεν υπόκειται σε φόρο μεταβίβασης. Τούτο είναι συνεπές με το σκοπό για τον οποίο θεσπίστηκε η σχετική απαλλακτική διάταξη και ο οποίος συνίσταται στο να ευνοηθεί ο κύριος του οποίου δεσμεύεται το ακίνητο αναγκαστικά. Έτσι, είτε αναγνωρίζεται η μεταφορά του συντελεστή απ' ευθείας σε άλλο ακίνητο (ωφελούμενο) του ίδιου κυρίου είτε σε ακίνητο άλλου προσώπου, με καταβολή ή όχι στο δικαιούχο ανταλλάγματος, είτε μεταβιβάζεται με αντάλλαγμα ο αρχικός ονομαστικός τίτλος, στον οποίο έχει ενσωματωθεί το δικαίωμα μεταφοράς του συντελεστή, δεν οφείλεται φόρος μεταβίβασης.

Η μεταφορά του συντελεστή δόμησης, πραγματοποιείται ως προσθήκη Σ.Δ. σε ωφελούμενο ακίνητο λόγω μεταφοράς συντελεστή δόμησης (Μ.Σ.Δ.) και υλοποιείται με την έκδοση σχετικής απόφασης της αρμόδιας για πολεοδομικά θέματα Διεύθυνσης κάθε Νομαρχιακής Αυτοδιοίκησης, στα διοικητικά όρια της οποίας βρίσκεται το ωφελούμενο ακίνητο. Η απόφαση αυτή μεταγράφεται (Αρθρο 5 του ν. 3044/2002).

Με την έκδοση της απόφασης αυτής αποσβέννυται το δικαίωμα που ενσωματώνεται στον τίτλο και ο τίτλος ακυρώνεται με επισημείωση σε αυτόν της ακύρωσης και της εγκριτικής απόφασης για την πραγματοποίηση Μ.Σ.Δ.

Με την απόφαση αυτή καθορίζεται ο συντελεστής δόμησης που μεταφέρεται από το βαρυνόμενο ακίνητο ως πρόσθετο εμβαδόν επιφανειών, οι οποίες επιτρέπεται να δομηθούν στο ωφελούμενο ακίνητο. Ο συντελεστής δόμησης που μεταφέρεται, προστίθεται οριστικά στο ωφελούμενο ακίνητο από την ημερομηνία μεταγραφής της πιο πάνω απόφασης. Η ρύθμιση αυτή ενεργεί υπέρ και κατά των καθολικών ή ειδικών διαδόχων του κυρίου του ωφελούμενου ακινήτου και συνοδεύει το ακίνητο ακόμα και στην περίπτωση πρωτότυπου τρόπου κτήσης της κυριότητας σε αυτά.

Η πραγματοποίηση Μ.Σ.Δ. επιτρέπεται να γίνεται και εν μέρει ή διαδοχικά, από το ίδιο ή διάφορα ωφελούμενα οικόπεδα.

Με κοινή απόφαση των Υπουργών Οικονομίας και Οικονομικών και Περιβάλλοντος, Χωροταξίας και Δημοσίων Έργων θα ρυθμιστούν οι λεπτομέρειες εφαρμογής των διατάξεων του προαναφερθέντος ν.3044/2002, σχετικά με τον τρόπο υπολογισμού του δικαιώματος μεταφοράς του συντελεστή δόμησης. Στην πραγματικότητα δηλαδή, η υλοποίηση αυτού θα αρχίσει μετά την έκδοση της απόφασης, η οποία θα σας κοινοποιηθεί, με την παροχή οδηγιών ως προς τον τρόπο προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας της μεταφοράς του συντελεστή δόμησης.

II. Πραγματικές δουλείες επί ακινήτων και δικαίωμα αποκλειστικής χρήσης κοινόχρηστου χώρου οικοδομής

Όπως είναι γνωστό, με τις διατάξεις των περιπτώσεων β και η της παραγράφου 3 του Αρθρου 1 του α.ν. 1521/50 ορίζεται ότι στην έννοια του όρου «μεταβίβαση» για την επιβολή φ.μ.α. περιλαμβάνεται μεταξύ άλλων:

«β) η σύσταση επικαρπίας οίκησης ή άλλης δουλείας από τις προβλεπόμενες από τα άρθρα 1188 έως 1191 του Αστικού Κώδικα, και

η) η σύσταση, απόσβεση ή η μεταβίβαση μαζί με το δεσπόζον ακίνητο πραγματικής δουλείας από τις προβλεπόμενες από τα άρθρα 1118 επ. του Αστικού Κώδικα».

Από τις κείμενες διατάξεις, που διέπουν τη φορολογία μεταβίβασης ακινήτων, δεν προβλεπόταν επιβολή φόρου στις περιπτώσεις μεταβίβασης μαζί με την οριζόντια ή κάθετη ιδιοκτησία και του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης κοινόκτητου και κοινόχρηστου χώρου, με συνέπεια - στην πράξη - να εξομοιώνονται τα δικαιώματα αυτά με πραγματικές δουλείες, ενώ από νομική άποψη δεν πρόκειται για εμπράγματα δικαιώματα από αυτά που προβλέπει ο Α.Κ. Το γεγονός αυτό είχε σαν αποτέλεσμα τη δημιουργία πλήθους παρερμηνειών και λαθών καθώς επίσης και την ανομοιόμορφη εφαρμογή από τις αρμόδιες Δ.Ο.Υ. των σχετικών διατάξεων. Για την άρση των ελαττωμάτων αυτών θεσπίστηκε η νέα διάταξη της περίπτωσης β της παραγράφου 8 του κοινοποιούμενου Αρθρου, σύμφωνα με την οποία ορίζεται ότι η παραχώρηση του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης επί κοινόκτητων κύριων, βοηθητικών ή ειδικών χώρων κτισμάτων ή επί κοινόκτητου τμήματος οικοπέδου, λογίζεται ως μεταβίβαση με επαχθή αιτία, και επομένως υπόκειται στον οικείο φόρο.

Με την παρούσα εγκύκλιο δίνονται οι έννοιες της πραγματικής δουλείας και του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης κοινόχρηστου χώρου καθώς επίσης και αναλυτικά παραδείγματα σχετικά με τον τρόπο προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των περιπτώσεων που παρουσιάζονται στην πράξη με τη μεγαλύτερη συχνότητα.

α. Πραγματικές δουλείες

Έννοια πραγματικής δουλείας

Πραγματική δουλεία είναι το περιορισμένο εμπράγματο δικαίωμα πάνω σε ακίνητο που συστήνεται για την εξυπηρέτηση των αναγκών ενός άλλου ακινήτου και παρέχει κάποια ωφέλεια στον εκάστοτε κύριο αυτού. Συνεπώς, για να υπάρξει πραγματική δουλεία, απαιτούνται δύο ακίνητα, το δεσπόζον υπέρ του οποίου συστήνεται η δουλεία και το δουλεύον σε βάρος του οποίου συστήθηκε η δουλεία (Αρθρο 1118 Α.Κ.).

Με την πραγματική δουλεία ο κύριος του δουλεύοντας ακινήτου φέρει το βάρος είτε να ανέχεται κάποια χρησιμοποίηση αυτού από τον κύριο του δεσπόζοντος είτε να παραλείπει ορισμένες πράξεις, τις οποίες θα είχε δικαίωμα να επιχειρεί ως κύριος (Αρθρο 1119Α.Κ.).

Πραγματικές δουλείες είναι συνήθως η δουλεία διόδου, η δουλεία διοχέτευσης ή αποχέτευσης ή άντλησης νερού ή ποτισμού, ή βοσκής ή ξύλευσης, η δουλεία εξώστη ή προστέγου πάνω στο δουλεύον ή στήριξης της οικοδομής πάνω στο γειτονικό κτίριο, η δουλεία υπονόμου, η δουλεία του μη υψούν, μη παρεμπόδισης του φωτός ή της θέας του δεσπόζοντος κ.λ.π. (Αρθρο 1120 Α.Κ.).

Σύσταση πραγματικής δουλείας

Οι πραγματικές δουλείες συνιστώνται με δικαιοπραξία ή με χρησικτησία. Οι διατάξεις για τη χρησικτησία επί ακινήτων και για τη μεταβίβαση τους εφαρμόζονται ανάλογα και στη σύσταση των πραγματικών δουλειών.

Απόσβεση πραγματικής δουλείας

Η δουλεία αποσβήνεται με μονομερή δήλωση παραίτησης του δικαιούχου, η οποία γίνεται είτε με διάταξη τελευταίας βούλησης (διαθήκη) είτε με συμβολαιογραφικό έγγραφο που υποβάλλεται σε μεταγραφή.

Επίσης η δουλεία αποσβήνεται εφόσον:

α. Καταστραφεί ολικά το δεσπόζον ή το δουλεύον ακίνητο.

β. Από λόγους πραγματικούς ή νομικούς η άσκηση της γίνεται αδύνατη,

γ. Η κυριότητα του δεσπόζοντος και του δουλεύοντας περιέλθει στο ίδιο πρόσωπο,

δ. Παρέλθει εικοσαετής αχρησία.

β. Αποκλειστική χρήση κοινόχρηστου χώρου οικοδομής

Έννοια αποκλειστικής χρήσης

Με τη σύσταση οριζόντιας ή κάθετης ιδιοκτησίας επί οικοπέδου, όπως συνάγεται από τα άρθρα 1002, 1117 του Α.Κ. και από τις διατάξεις του ν.3741/1929, ιδρύεται χωριστή και αποκλειστική κυριότητα επί ορόφου οικοδομής ή διαμερίσματος ορόφου αυτής, με αναγκαστική συγκυριότητα της οριζόντιας ή κάθετης ιδιοκτησίας επί του οικοπέδου.

Η αναγκαστική αυτή συγκυριότητα επί του οικοπέδου αποκτάται αυτοδίκαια, κατ' ανάλογη μερίδα και επί των μερών του όλου ακινήτου, που χρησιμεύουν στην κοινή χρήση όλων των οροφοκτητών. Δηλαδή, οποιοδήποτε μέρος του όλου ακινήτου (οικοπέδου και κτίσματος), που δεν ορίστηκε με τον τίτλο σύστασης της οριζόντιας ή κάθετης ιδιοκτησίας ότι αποτελεί αντικείμενο της αποκλειστικής κυριότητας κάποιου συνιδιοκτήτη, υπάγεται στα αντικείμενα της αναγκαστικής συγκυριότητας και θεωρείται κοινόκτητο και κοινόχρηστο μέρος του ακινήτου, μεταξύ των οποίων περιλαμβάνονται το έδαφος, οι αυλές, οι θεμελιώσεις, η πυλωτή, η ταράτσα (δώμα) κ.λ.π.

Με συμφωνία όμως όλων των συνιδιοκτητών, που γίνεται με συμβολαιογραφικό έγγραφο που μεταγράφεται, μπορεί, σύμφωνα με τα άρθρα 5 και 13 του ν.3741/1929, να παραχωρηθεί η χρήση των χώρων αυτών αποκλειστικά σε έναν ή ορισμένους ιδιοκτήτες ορόφου ή διαμερίσματος, αλλά μόνο της οικοδομής στην οποία υπάρχουν οι χώροι αυτοί.

Ο περιορισμός της χρήσης των χώρων αυτών από τους λοιπούς ιδιοκτήτες έχει απλώς το χαρακτήρα δουλείας σύμφωνα με την παράγραφο 3 του Αρθρου 13 του ν.3741/29, χωρίς όμως να είναι πραγματική δουλεία με την έννοια των άρθρων 1118 και 1119 του Α.Κ., δεδομένου ότι χωρίς ποσοστό συμμετοχής επί του οικοπέδου, δεν μπορούν να υπάρξουν ως ανεξάρτητες ιδιοκτησίες και επομένως να πάρουν χαρακτήρα «δουλεύοντας» ακινήτου, όπως προϋποθέτει η έννοια της πραγματικής δουλείας.

Συνεπώς, οι χώροι αυτοί δεν μπορούν να μεταβιβαστούν μόνοι τους, αλλά αποτελούν πάντοτε παρακολούθημα ή αναπόσπαστο μέρος μιας οριζόντιας ή κάθετης ιδιοκτησίας προς ωφέλεια του εκάστοτε κυρίου αυτής.

Υπολογισμός φορολογητέας αξίας πραγματικών δουλειών και δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης κοινόχρηστων χώρων

Με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του Αρθρου 35 του κοινοποιούμενου νόμου, όπως προαναφέρθηκε και πιο πάνω στην ανάλυση αυτού, καθορίζεται η φορολογητέα αξία των πραγματικών δουλειών και του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης κοινόχρηστων χώρων.Αυτή η αξία υπόκειται τόσο στη φορολογία κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών όσο και στη φορολογία μεταβίβασης ακινήτων, ανάλογα με την αιτία μεταβίβασης.

Στο σημείο αυτό παραθέτουμε παραδείγματα υπολογισμού της φορολογητέας αξίας.

Α. Φορολογητέα αξία πραγματικών δουλειών

α. Αξία πραγματικής δουλείας επί κτίσματος

Παράδειγμα 1ο

Στην αποθήκη Μ1 (δουλεύον ακίνητο) επιφάνειας 10 τ.μ. με ποσοστό συνιδιοκτησίας επί του οικοπέδου 1%, η οποία βρίσκεται στο υπόγειο νεόδμητης πολυκατοικίας, έχει είσοδο από δρόμο και η οποία ανήκει κατά πλήρη κυριότητα στον κύριο Χ, συστήνεται πραγματική δουλεία υπέρ του εκάστοτε κυρίου του Α1 διαμερίσματος (δεσπόζον ακίνητο) της ίδιας ή άλλης οικοδομής.

Αν το ακίνητο βρίσκεται σε περιοχή εντός αντικειμενικού συστήματος με τιμή ζώνης έστω 1.000 € και Σ.Ε. 1.00, η φορολογητέα αξία της πραγματικής αυτής δουλείας είναι ίση με την αξία που προκύπτει από την εφαρμογή του εντύπου με την ένδειξη 4 (αποθήκη):

Τ.Ζ. Χ συντ. θέσης x επιφ. = 1.000 x 0,25 x 10 = 2.500 €

Συνεπώς, η φορολογητέα αξία της πραγματικής δουλείας στην περίπτωση αυτή είναι ίση με 2.500€

Αν το ακίνητο βρίσκεται σε περιοχή όπου ισχύει το μικτό σύστημα, με τιμή εκκίνησης για το διαμέρισμα έστω 300 €, η αξία της πραγματικής δουλείας επί της αποθήκης υπολογίζεται με το έντυπο Κ1, προσθέτοντας και την αξία του αναλογούντος οικοπέδου ή αγροτεμαχίου.

300 Χ 1,40 Χ 10 Χ 0,25 = 1.050 €

Αν η αγοραία αξία ολοκλήρου του οικοπέδου είναι 50.000 €, στην αποθήκη Μ1 αναλογεί αξία 50.000 Χ 1 % = 500 €

Συνεπώς η φορολογητέα αξία της πραγματικής δουλείας στην περίπτωση αυτή είναι ίση με 1.050 + 500= 1.550 €

Παράδειγμα 2ο

Σε δύο όμορα οικόπεδα έχουν ανεγερθεί δύο εφαπτόμενες κατοικίες, από τις οποίες η μία μόνο διαθέτει είσοδο και κλιμακοστάσιο. Για την εξυπηρέτηση της άλλης κατοικίας έχει συσταθεί πραγματική δουλεία επί της εισόδου και του κλιμακοστασίου της πρώτης κατοικίας (δουλεύον ακίνητο) υπέρ του εκάστοτε κυρίου της δεύτερης κατοικίας (δεσπόζον ακίνητο).

Η φορολογητέα αξία της εισόδου και του κλιμακοστασίου είναι ίση με την αξία ισοδύναμης επιφάνειας κατοικίας (δηλαδή επί του συνολικού εμβαδού του κλιμακοστασίου και της εισόδου, όπως αυτή υπολογίζεται με τα έντυπα 1 ή Κ1 (χωρίς την εφαρμογή συντελεστή ορόφου ή μεγέθους ή θέσης).

β. Αξία πραγματικής δουλείας επί οικοπέδου ή αγροτεμαχίου

Παράδειγμα 1ο

Σε λωρίδα γης επιφάνειας 50 τ.μ. του Ο1 οικοπέδου (εντός αντικειμενικού συστήματος με Τ.Ο. 200 € ανά τ.μ.), συστήνεται δουλεία διόδου υπέρ του όμορου Ο2 τυφλού οικοπέδου.

Η φορολογητέα αξία της πραγματικής αυτής δουλείας είναι ίση με την αξία της επιφάνειας διόδου που προκύπτει με την εφαρμογή του εντύπου με την ένδειξη 3 (για το Ο1 οικόπεδο) εφαρμόζοντας τους εξής συντελεστές:

Σ.Ο. Χ Τ.Ο. Χ επιφάνεια διόδου Χ 0,15 =1,0 Χ 200 Χ 50 ΧΟ, 15=1.500 €

Παράδειγμα 2ο

Υπέρ του Ο1 οικοπέδου συστήνεται δουλεία διόδου 500 τ.μ. όμορου οικοπέδου Ο2 (εκτός αντικειμενικού συστήματος).

Η φορολογητέα αξία της πραγματικής αυτής δουλείας είναι ίση με ποσοστό 15% της αγοραίας αξίας 500 τ.μ. επιφάνειας του Ο2 οικοπέδου.

Παράδειγμα 3ο

Υπέρ του Α1 αγροτεμαχίου συστήνεται δουλεία διόδου 1.500 τ.μ. επί όμορου αγροτεμαχίου Α2 (εντός αντικειμενικού συστήματος).

Η φορολογητέα αξία της πραγματικής αυτής δουλείας είναι ίση με ποσοστό 15% της αξίας των 1.500 τ.μ. επιφάνειας του Α2 αγροτεμαχίου, η οποία προκύπτει από το έντυπο ΑΑ-ΓΗΣ.

Β. Φορολογητέα αξία δικαιώματος αποκλειστική χρήσης κοινόχρηστων χώρων:

1. α. επί χώρου στάθμευσης σε κοινόχρηστη επιφάνεια υπογείου, πυλωτής, ασκεπούς ορόφου, δώματος ή ακάλυπτου χώρου του οικοπέδου.

Παράδειγμα 1ο

Έστω ότι μαζί με το A3 διαμέρισμα νεόκτιστης πολυώροφης οικοδομής μεταβιβάζεται και η αποκλειστική χρήση:

ί. χώρου στάθμευσης 12 τ.μ. σε κλειστό υπόγειο χώρο της οικοδομής, με είσοδο από ακάλυπτο χώρο του οικοπέδου,

ii. χώρου στάθμευσης 15 τ.μ. στην πυλωτή της οικοδομής και

iii. χώρου στάθμευσης 20 τ.μ. στον ακάλυπτο χώρο του οικοπέδου.

Αν η Τ.Ζ. της περιοχής είναι 1.000 € και ο Σ.Ε. είναι ίσος με 1,0, η φορολογητέα αξία καθενός από τους παραπάνω χώρους στάθμευσης υπολογίζεται με τη συμπλήρωση του εντύπου 5 αντίστοιχα ως εξής:

i. Τ.Ζ. Χ επιφάνεια Χ 0,20 = 1.000 Χ 12 Χ 0,20 = 2.400 €

ii Τ.Ζ. Χ επιφάνεια Χ 0,15= 1.000 Χ 15 Χ 0,15 = 2.250 €

iii. Τ.Ζ. Χ επιφάνεια Χ 0,10= 1.000 Χ 20 Χ 0,10 = 2.000 €

Παράδειγμα 2ο

Έστω ότι μαζί με το Β1 διαμέρισμα νεόκτιστης πολυώροφης οικοδομής (σε περιοχή όπου έχει εφαρμογή το μικτό σύστημα προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των ακινήτων και η τιμή εκκίνησης για το διαμέρισμα είναι 300 € ανά τ.μ.) μεταβιβάζεται και η αποκλειστική χρήση στεγασμένου χώρου στάθμευσης αυτοκινήτου επιφάνειας 20 τ.μ. Η φορολογητέα αξία της επιφάνειας αυτής συνυπολογίζεται με το έντυπο Κ1 και προσαυξάνει την αξία του διαμερίσματος κατά 300 Χ 1,40 Χ 20 Χ 0,25 = 2.100 €.

β. επί βοηθητικών ή αποθηκευτικών χώρων κοινόχρηστων κτισμάτων που δεν χρησιμοποιούνται ως χώροι κύριας χρήσης,

Παράδειγμα 1ο

Έστω ότι μαζί με το Κ1 κατάστημα του ισογείου νεόκτιστης οικοδομής μεταβιβάζεται και η αποκλειστική χρήση υπόγειου αποθηκευτικού χώρου με είσοδο από το δρόμο, επιφάνειας 50 τ.μ.

Αν η Τ.Ζ. της περιοχής είναι 1.000 € και ο Σ.Ε. είναι ίσος με 1,0, η αξία του χώρου αυτού υπολογίζεται ως εξής:

Τ.Ζ. Χ επιφάνεια Χ 0,25= 1.000 X 50 X 0,25= 12.500€.

Παράδειγμα 2ο

Έστω ότι μαζί με την Μ1 μεζονέτα νεόκτιστου συγκροτήματος (σε περιοχή όπου έχει εφαρμογή το μικτό σύστημα προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των ακινήτων και η τιμή εκκίνησης για το διαμέρισμα είναι 300 € ανά τ.μ.) μεταβιβάζεται και η αποκλειστική χρήση κοινόχρηστης υπόγειας δεξαμενής επιφάνειας 20 τ.μ.

Η φορολογητέα αξία της επιφάνειας αυτής συνυπολογίζεται με το έντυπο Κ1 και προσαυξάνει την αξία της μεζονέτας κατά 300 Χ 1,40 Χ 20 Χ 0,25 = 2.100 €

γ. επί κοινόχρηστων αθλητικών εγκαταστάσεων

(βλέπετε παράδειγμα 4 στην ενότητα του υπολογισμού του δικαιώματος αποκλειστικής χρήσης επί κοινόκτητου ασκεπούς ορόφου, δώματος ή πυλωτής της οικοδομής ή επί του κοινόκτητου ακάλυπτου χώρου οικοπέδου ή αγροτεμαχίου)

δ. επί κατοικίας ή επαγγελματικής στέγης ή ειδικών κτιρίων

Παράδειγμα 1ο

Έστω ότι μαζί με το ισόγειο κατάστημα μεταβιβάζεται η αποκλειστική χρήση υπόγειου αποθηκευτικού χώρου επιφάνειας 50 τ.μ., ο οποίος επικοινωνεί με το ισόγειο κατάστημα με εσωτερική σκάλα και έχει ενιαία λειτουργική ενότητα με αυτό, δηλαδή έχει διαμορφωθεί και λειτουργεί σαν κατάστημα.

Η φορολογητέα αξία του χώρου αυτού, υπολογίζεται με την εφαρμογή του εντύπου με την ένδειξη 2 (επαγγελματική στέγη) ή του εντύπου Κ3, κατά περίπτωση.

Παράδειγμα 2ο

Έστω ότι μαζί με το ισόγειο εξοχικό διαμέρισμα (σε περιοχή όπου έχει εφαρμογή το μικτό σύστημα προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των ακινήτων) μεταβιβάζεται η αποκλειστική χρήση υπόγειου κλειστού χώρου στάθμευσης επιφάνειας 30 τ.μ., ο οποίος επικοινωνεί εσωτερικά με το ισόγειο διαμέρισμα και έχει διαμορφωθεί και χρησιμοποιείται ως κατοικία.

Η φορολογητέα αξία του χώρου αυτού συνυπολογίζεται με το έντυπο Κ1 και προσαυξάνει την αξία του διαμερίσματος κατά 30 τ.μ., δηλαδή φορολογείται ως κατοικία, γιατί έχει αλλάξει η χρήση του χώρου αυτού και έχει μετατραπεί από χώρο στάθμευσης σε κατοικήσιμο χώρο.

2. επί του κοινόκτητου ασκεπούς ορόφου, δώματος ή πυλωτής της οικοδομής ή επί του κοινόκτητου ακάλυπτου χώρου οικοπέδου ή αγροτεμαχίου

Παράδειγμα 1ο

Έστω ότι μαζί με το Α4 διαμέρισμα πολυώροφης οικοδομής σε περιοχή με αντικειμενική αξία οικοπέδου Τ.Ο. ίση με 300 € ανά τ.μ. μεταβιβάζεται

i. η αποκλειστική χρήση επιφάνειας 100 τ.μ. του δώματος έντυπο 3 (οικοπέδου) : Σ.Ο. Χ Τ.Ο. Χ επιφάνεια αποκλειστικής χρήσης Χ 0,15 = 1,0 Χ 300 Χ 100 Χ 0,15 =4.500 €

ii. η αποκλειστική χρήση τμήματος της πυλωτής επιφάνειας 30 τ.μ. (για τοποθέτηση π.χ. κούνιας) έντυπο 3 (οικοπέδου): Σ.Ο. Χ Τ.Ο. Χ επιφάνεια αποκλειστικής χρήσης Χ 0,15 = 1,0 X 300 X 30 X 0,15= 1.350€

iii. η αποκλειστική χρήση κήπου επιφάνειας 80 τ.μ. στον ακάλυπτο χώρο του οικοπέδου έντυπο 3 (οικοπέδου) : Σ.Ο. Χ Τ.Ο. Χ επιφάνεια αποκλειστικής χρήσης Χ 0,15 = 1,0 Χ 300 Χ 80 Χ 0,15 =3.600 €

Παράδειγμα 2ο

Έστω ότι μαζί με το Α1 διαμέρισμα πολυκατοικίας (σε περιοχή όπου έχει εφαρμογή το μικτό σύστημα προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των ακινήτων και η αγοραία αξία ανά τ.μ. οικοπέδου είναι 100 €) μεταβιβάζεται η αποκλειστική χρήση:

i. υπαίθριου χώρου στάθμευσης επιφάνειας 20 τ.μ. και

ii. κήπου επιφάνειας 100 τ.μ. επί του κοινόκτητου οικοπέδου

Η αξία των επιφανειών αυτών προσδιορίζεται αντίστοιχα ως εξής:

i. αγοραία αξία ανά τ.μ. οικοπέδου Χ 20 τ.μ. Χ 0,15 = 100 Χ 20 Χ 0,15 = 300 €

ii. αγοραία αξία ανά τ.μ. οικοπέδου Χ 100 τ.μ. Χ 0,15 = 100 Χ 100 Χ 0,15 = 1.500€

Παράδειγμα 3ο

Αν η πολυκατοικία του 2ου παραδείγματος βρίσκεται κτισμένη επί αγροτεμαχίου, υπολογίζεται η αξία της επιφάνειας της αποκλειστικής χρήσης ως αγροτεμάχιο με το έντυπο ΑΑ-ΓΗΣ και φορολογείται ποσοστό 0,15 της αξίας αυτής για καθεμιά από τις επιφάνειες i και ii.

Παράδειγμα 4ο

Στο οικόπεδο μιας πολυκατοικίας υπάρχει μια πισίνα επιφάνειας 70 τ.μ., η οποία ανήκει στα κοινόκτητα μέρη της οικοδομής. Έστω ότι η αποκλειστική χρήση αυτής μεταβιβάζεται μαζί με το διαμέρισμα Α5 της οικοδομής.

Αν η Τ.Ο. της περιοχής είναι 300 €, η φορολογητέα αξία της αποκλειστικής χρήσης της πισίνας υπολογίζεται ως άθροισμα της αξίας της αποκλειστικής χρήσης της πισίνας (ως ειδικού κτιρίου, όπως αυτή προκύπτει από το έντυπο Κ8) και της αξίας της αποκλειστικής χρήσης του οικοπέδου (όπως αυτή προκύπτει από το έντυπο 3):

Παράγραφος 9
Με τις διατάξεις του δευτέρου εδαφίου της παραγράφου 7 του Αρθρου 1 του ν. 1078/1980, σε περίπτωση άρσης της απαλλαγής που χορηγήθηκε κατά την αγορά πρώτης κατοικίας, ο αγοραστής υποχρεούται να καταβάλει το φόρο της απαλλαγής σύμφωνα με τα οριζόμενα στο εδάφιο αυτό.

Με τις διατάξεις αυτές, ο φόρος που αναλογεί στην αξία του ακινήτου κατά το χρόνο της άρσης βρίσκεται με τη χρήση των συντελεστών που ισχύουν κατά το χρόνο αυτό, έστω και αν είναι διαφορετικοί από εκείνους που ίσχυαν κατά το χρόνο χορήγησης της απαλλαγής.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 9 του Αρθρου αυτού, αντικαθίσταται το ανωτέρω δεύτερο εδάφιο ως προς το σημείο αυτό και ορίζεται ότι ο φόρος μεταβίβασης λόγω άρσης της απαλλαγής υπολογίζεται με βάση την αξία του ακινήτου κατά το χρόνο της νέας μεταβίβασης ή της σύστασης του εμπράγματου δικαιώματος ή το δηλούμενο τίμημα της νέας μεταβίβασης, εφόσον αυτό είναι μεγαλύτερο της αντικειμενικής αξίας, με εφαρμογή των συντελεστών που ίσχυαν κατά το χρόνο χορήγησης της απαλλαγής, εκτός αν ο φόρος που αναλογεί στην αξία του ακινήτου του χρόνου της απαλλαγής είναι μεγαλύτερος, οπότε καταβάλλεται ο μεγαλύτερος αυτός φόρος.

Ο ανωτέρω τρόπος υπολογισμού του φόρου εφαρμόζεται σε υποθέσεις στις οποίες η άρση της απαλλαγής πραγματοποιείται από την ισχύ του νόμου και μετά, ανεξάρτητα από την ημερομηνία αγοράς του ακινήτου (δηλαδή από 28 Ιανουαρίου 2004).

Παράδειγμα:

Ο Α', έγγαμος με δύο ανήλικα τέκνα αγόρασε το 1999 διαμέρισμα αντικειμενικής αξίας 50.000 € και κατά δήλωση του 80.000 €. Για την αγορά αυτή έτυχε πλήρους απαλλαγής.

Σήμερα, μεταβιβάζει το εν λόγω ακίνητο σε τρίτο και υποβάλλει δήλωση άρσης της απαλλαγής, στην οποία δηλώνει ως τίμημα την αντικειμενική αξία του ακινήτου που ανέρχεται σε 70.000 €.

Ο υπολογισμός του φόρου θα γίνει ως εξής:

α) φόρος που αναλογεί κατά το χρόνο χορήγησης της απαλλαγής

Σε αξία 11.739 € (4.000.000 δρχ.) Χ 11 % =1.291 €

Σε αξία 68.261 € Χ 13% = 8.874 €

Σύνολο απαλλασσόμενου φόρου κατά την αγορά: 1.291+8.874=10.165 €

β) φόρος που αναλογεί κατά το χρόνο άρσης της απαλλαγής:

Σε αξία 11.739€ Χ 11% = 1.291 €

Σε αξία 58.261 € Χ 13% = 7.574 €

Φόρος που αναλογεί σήμερα: 1.291 + 7.574 = 8.865 €

Επειδή το ποσό του φόρου για το οποίο έτυχε απαλλαγής ο αγοραστής είναι μεγαλύτερο εκείνου που αναλογεί κατά το χρόνο άρσης της απαλλαγής, θα καταβληθεί ο μεγαλύτερος φόρος των 10.165 €

Παράγραφος 10
Σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 1078/80, η απαλλαγή πρώτης κατοικίας παρέχεται με βάση την οικογενειακή κατάσταση του αγοραστή. Οι σύζυγοι που βρίσκονται σε διάσταση, μέχρι τη λύση του γάμου, θεωρούνται έγγαμοι και με την ιδιότητα αυτή αντιμετωπίζονται από το νόμο κατά την αγορά πρώτης κατοικίας.

Προκειμένου λοιπόν να χορηγηθεί απαλλαγή (εγγάμου) στο σύζυγο που βρίσκεται σε διάσταση, απαιτείται η προσκόμιση των φορολογικών στοιχείων και του άλλου συζύγου (Ε1, Ε9) προκειμένου να διαπιστωθεί αν συντρέχουν οι προϋποθέσεις χορήγησης απαλλαγής. Σε αρκετές όμως περιπτώσεις η προσκόμιση των δικαιολογητικών αυτών είναι ανέφικτη, με αποτέλεσμα ο αγοραστής να μη μπορεί να τύχει καμίας απαλλαγής, ενώ πράγματι στερείται στέγης.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 10 του Αρθρου αυτού ορίζεται ότι, από 28 Ιανουαρίου 2004, ο σύζυγος που βρίσκεται σε διάσταση τυγχάνει της απαλλαγής του άγαμου (προσκομίζοντας τα δικά του μόνο φορολογικά στοιχεία).

Προκειμένου να γίνει χρήση του ανωτέρω ευεργετήματος, θα πρέπει να έχει κατατεθεί αίτηση ή αγωγή έκδοσης διαζυγίου στο αρμόδιο δικαστήριο τουλάχιστον έξι μήνες πριν από την αγορά του ακινήτου, για το οποίο ζητείται η χορήγηση απαλλαγής.

Σε περίπτωση κατά την οποία δε λυθεί ο γάμος μέσα σε χρονικό διάστημα πέντε ετών από την αγορά, αίρεται η χορηγηθείσα απαλλαγή και καταβάλλεται ο οικείος φόρος σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του Αρθρου 1 του ν. 1078/1980.

Όσοι ζητούν απαλλαγή σύμφωνα με τις διατάξεις αυτές υποχρεούνται να δηλώσουν υπεύθυνα ότι εντός του ανωτέρω χρονικού διαστήματος θα προσκομίσουν το διαζευκτήριο ή απόφαση του αρμοδίου δικαστηρίου λύσης του γάμου (απόφαση ελληνικού δικαστηρίου ή αλλοδαπού με παράλληλη απόφαση αναγνώρισης του δεδικασμένου από ελληνικό δικαστήριο).

Παράγραφος 11
Με τις διατάξεις της παραγράφου 11 του Αρθρου 35 του κοινοποιούμενου νόμου,ορίζεται ότι, στο εξής, ο σύζυγος που βρίσκεται σε διάσταση κατά την απόκτηση πρώτης κατοικίας αιτία θανάτου ή γονικής παροχής τυγχάνει της απαλλαγής από το φόρο κληρονομιών και γονικών παροχών ως άγαμος.

Προκειμένου να τύχει του ευεργετήματος αυτού ο υπόχρεος, θα πρέπει, να έχει κατατεθεί στο αρμόδιο δικαστήριο αγωγή διαζυγίου τουλάχιστον έξη μήνες πριν από το χρόνο της επαγωγής της κληρονομιάς ή της γονικής παροχής. Αν ο γάμος δεν λυθεί με διαζύγιο μέσα σε πέντε έτη από την κτήση, αίρεται η χορηγηθείσα απαλλαγή και καταβάλλεται ο οικείος φόρος. Στην περίπτωση αυτή, μέσα σε ένα εξάμηνο από την άρση της απαλλαγής, ο υπόχρεος υποβάλλει συμπληρωματική δήλωση για τη φορολογία αυτού. Τυχόν παράλειψη υποβολής αυτής συνεπάγεται την επιβολή του οικείου πρόσθετου φόρου ή προστίμου. Χρόνος άρσης της απαλλαγής είναι ο χρόνος συμπλήρωσης της άπρακτης πενταετίας από την κτήση, δηλαδή λαμβάνεται υπόψη η αξία του ακινήτου κατά το χρόνο αυτό (άρσης της απαλλαγής) και οι φορολογικοί συντελεστές του χρόνου χορήγησης της απαλλαγής, εκτός εάν ο φόρος που αναλογεί στην αξία του ακινήτου κατά το χρόνο χορήγησης της απαλλαγής είναι μεγαλύτερος, οπότε καταβάλλεται ο μεγαλύτερος αυτός φόρος.

Όσοι ζητούν απαλλαγή σύμφωνα με τις διατάξεις αυτές υποχρεούνται να δηλώσουν υπεύθυνα ότι εντός του ανωτέρω χρονικού διαστήματος θα προσκομίσουν το διαζευκτήριο ή απόφαση του αρμοδίου δικαστηρίου λύσης του γάμου (απόφαση ελληνικού δικαστηρίου ή αλλοδαπού με παράλληλη απόφαση αναγνώρισης του δεδικασμένου από ελληνικό δικαστήριο).

Τα προαναφερόμενα ισχύουν τόσο στη φορολογία κληρονομιών όσο και στη φορολογία γονικών παροχών, στις υποθέσεις στις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννιέται μετά την ημερομηνία δημοσίευσης του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή από 28 Ιανουαρίου 2004 (και στις υποθέσεις της παραγράφου 2 του Αρθρου 9 του ν.2961/2001).

Παράγραφος 12
Σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 1078/1950 παρέχεται απαλλαγή πρώτης κατοικίας κατ' εξαίρεση, στους συζύγους οι οποίοι αγοράζουν από κοινού ένα ακίνητο (κατοικία ή οικόπεδο), η μεταβίβαση του οποίου, είτε ολόκληρου είτε κατά ποσοστό, εντός πενταετίας έχει ως συνέπεια την άρση της απαλλαγής.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 12 του Αρθρου αυτού, ορίζεται ότι, σε περίπτωση που σε ακίνητο, το οποίο έχει αγορασθεί και από τους δύο συζύγους (από κοινού) και για το οποίο χορηγήθηκε απαλλαγή, πωληθεί το ποσοστό του ενός συζύγου ή συσταθεί εμπράγματο δικαίωμα στο ποσοστό αυτό εντός πενταετίας, αίρεται η χορηγηθείσα απαλλαγή μόνο κατά το αντίστοιχο ποσοστό και όχι για ολόκληρο το ακίνητο, είτε διαρκεί ο γάμος είτε έχει λυθεί στο ανωτέρω διάστημα.

Οι ανωτέρω διατάξεις οι οποίες είναι ευνοϊκές για τους φορολογουμένους, έχουν εφαρμογή στις υποθέσεις, στις οποίες η άρση της απαλλαγής πραγματοποιείται από 28 Ιανουαρίου 2004 και μετά, είτε η αγορά πραγματοποιείται κατά το χρόνο αυτό είτε έχει πραγματοποιηθεί σε προγενέστερο χρόνο εκείνου της ισχύος του νόμου.

Παράγραφος 13
Με τις διατάξεις του έκτου εδαφίου της παραγράφου 1 του Αρθρου 1 του ν. 1078/1980, παρέχεται απαλλαγή στον κύριο ποσοστού ακινήτου (το οποίο δεν καλύπτει τις στεγαστικές του ανάγκες) που αγοράζει το υπόλοιπο ποσοστό, ώστε να αποκτήσει ολόκληρο το ακίνητο.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 13 του Αρθρου αυτού συμπληρώνεται η ανωτέρω διάταξη και από 28 Ιανουαρίου 2004 παρέχεται απαλλαγή και στον ψιλό κύριο ή επικαρπωτή που αποκτά αντίστοιχα το δικαίωμα της επικαρπίας ή της ψιλής κυριότητας έτσι ώστε να καταστεί πλήρης κύριος ολοκλήρου του ακινήτου.

Διευκρινίζεται ότι η αγορά αυτή (του υπολοίπου ποσοστού, της ψιλής κυριότητας ή της επικαρπίας) μπορεί να πραγματοποιηθεί από το σύζυγο, εφόσον διαρκεί ο γάμος.

Άρθρο 40
Ποινικές και διοικητικές κυρώσεις για παραβάσεις της φορολογικής νομοθεσίας

Παράγραφοι 5, 6, 7, 11 και 12
Με τις διατάξεις του Αρθρου 40 του κοινοποιούμενου νόμου τροποποιούνται ορισμένες διατάξεις του ν.2523/1997, που αφορούν την επιβολή των πρόσθετων φόρων.

Ειδικότερα:

Με τις διατάξεις των παραγράφων 5, 6 και 7 του Αρθρου 40 τροποποιούνται οι διατάξεις των παραγράφων 2 και 8 του Αρθρου 2 του ν.2523/1997 και ορίζεται ότι στις περιπτώσεις διενέργειας νέας εκκαθάρισης του οφειλόμενου φόρου με την έκδοση απόφασης διοικητικού δικαστηρίου (πρωτόδικης ή εφετειακής) ή του Σ.τ.Ε. (μετά από αναίρεση) ή μετά από διοικητική επίλυση της διαφοράς (ολικά ή μερικά) ή μετά από δικαστικό συμβιβασμό, δεν υπολογίζεται πρόσθετος φόρος επί του ποσού που έχει ήδη βεβαιωθεί λόγω άσκησης προσφυγής ή εκτέλεσης της προηγούμενης δικαστικής απόφασης, για το διάστημα από την ημερομηνία βεβαίωσης μέχρι τη διενέργεια της νέας
εκκαθάρισης. Αυτό δεν ισχύει στην περίπτωση κατά την οποία, με βάση την κείμενη νομοθεσία, έχει εκδοθεί διαταγή αναστολής εκτέλεσης της πράξης, με βάση την οποία έγινε η βεβαίωση, με αποτέλεσμα τη μη επιβολή ταμειακών προσαυξήσεων, για όσο διάστημα διαρκεί η αναστολή.

Η εφαρμογή της παρούσας διάταξης έχει σαν αποτέλεσμα να μην επιβαρύνονται οι φορολογούμενοι με φορολογικές προσαυξήσεις για τα ποσά αυτά τα οποία, αφού έχουν βεβαιωθεί, είτε έχουν ήδη καταβληθεί είτε, αν δεν έχουν καταβληθεί, έχουν καταστεί ληξιπρόθεσμα και βαρύνονται συγχρόνως εκ του λόγου αυτού και με ταμειακές προσαυξήσεις.

Τα πιο πάνω ισχύουν στις υποθέσεις στις οποίες εφαρμόζεται ο ν.2523/1997 (11 -9- 1997).

Με τις διατάξεις της παραγράφου 11 του Αρθρου 40 τροποποιούνται οι διατάξες της παραγράφου 4 του Αρθρου 2 του ν.2523/1997 και μειώνονται τα ανώτατα όρια των πρόσθετων φόρων που επιβάλλονται λόγω υποβολής εκπρόθεσμης ή ανακριβούς δήλωσης ή λόγω παράλειψης υποβολής δήλωσης.

Έτσι, στις υποθέσεις φορολογίας κεφαλαίου, στις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννιέται από τη δημοσίευση του νόμου στην εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή από 28 Ιανουαρίου 2004 και μετά (σύμφωνα με την παράγραφο 12 του Αρθρου 40), τα ποσοστά πρόσθετων φόρων σε καμιά περίπτωση δεν μπορούν να υπερβούν:

α) για την υποβολή της εκπρόθεσμης δήλωσης, το εκατό τοις εκατό (100%) και

β) για την υποβολή ανακριβούς δήλωσης ή για τη μη υποβολή δήλωσης, το διακόσια τοις εκατό (200%) του φόρου, την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε ο υπόχρεος .

Άρθρο 49

1. Με την παράγραφο 1 του Αρθρου 49 του κοινοποιούμενου νόμου, ορίζεται -μεταξύ των άλλων - ότι, αν, για την εξυπηρέτηση των σκοπών της Ελληνικά Τουριστικά Ακίνητα Ανώνυμη Εταιρεία (Ε.Τ.Α. Α.Ε.) και μέσα σε ένα (1) έτος από την έναρξη ισχύος του νόμου, απαιτηθεί η απόκτηση της κυριότητας από αυτήν περιουσιακών στοιχείων του Ε.Ο.Τ., αυτή πραγματοποιείται με κοινή απόφαση των Υπουργών Οικονομίας και Οικονομιών, Ανάπτυξης, ΠΕ.ΧΩ.Δ.Ε., Πολιτισμού και Γεωργίας, η οποία αποτελεί μεταγραπτέο τίτλο. Η μεταβίβαση της κυριότητας, που διενεργείται με τη διαδικασία αυτή, απαλλάσσεται από κάθε φόρο, τέλος, εισφορά ή δικαίωμα υπέρ του Δημοσίου ή ν.π.δ.δ., ή τρίτων.

2. Με τη διάταξη της παραγράφου 15 του Αρθρου 49, αντικαθίσταται το Αρθρο 19 του ν. 2636/1998, σύμφωνα με το οποίο η «Ελληνικό Φεστιβάλ Α.Ε.» απολαμβάνει των προνομίων του Ε.Ο.Τ., και εφεξής η εταιρεία, για την εκπλήρωση των σκοπών της απαλλάσσεται από το φόρο μεταβίβασης ακινήτων σε κάθε μεταβίβαση περιουσιακού στοιχείου και σύσταση εμπράγματου δικαιώματος υπέρ της εταιρείας ή από την εταιρεία προς θυγατρικές της εταιρείες. Επίσης, απαλλάσσεται από κάθε φόρο η μεταγραφή των ανωτέρω πράξεων στα οικεία Υποθηκοφυλακεία.

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ
ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΜΕΓΑΛΗΣ ΑΚΙΝΗΤΗΣ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΣ

Άρθρο 24
Διοικητική επίλυση της διαφοράς

Με τις διατάξεις του Αρθρου 24 του κοινοποιούμενου νόμου αντικαθίσταται το Αρθρο 70 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος και θεσπίζεται νέα διαδικασία διοικητικής επίλυσης της διαφοράς, για την οποία παρέχονται οδηγίες στο αντίστοιχο Αρθρο του πρώτου μέρους του Κεφαλαίου Α' (Φορολογία εισοδήματος φυσικών προσώπων).

Οι διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος που αφορούν τις ελεγκτικές διαδικασίες, διέπουν τόσο τη φορολογία μεγάλης ακίνητης περιουσίας όσο και τον ειδικό φόρο επί των ακινήτων (του Αρθρου 15 του ν.3091/2002) και - συνεπώς – οποιαδήποτε τροποποίηση αυτών εφαρμόζεται και στις φορολογίες αυτές.

Άρθρο 26

Παράγραφος 5
Με τις διατάξεις των δύο τελευταίων εδαφίων της παραγράφου 5 του Αρθρου αυτού, ορίζεται ότι σε περίπτωση που διαπιστωθεί ανακρίβεια των στοιχείων της υπεύθυνης δήλωσης του Αρθρου 32 του ν. 2459/1997 ή της υπεύθυνης δήλωσης του Αρθρου 8 του ν. 1599/1986 (όπου αυτή απαιτείται αντί της υπεύθυνης δήλωσης του Αρθρου 32), επιβάλλεται από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. και αυτοτελές πρόστιμο που κυμαίνεται από χίλια (1.000) έως και τρεις χιλιάδες (3.000) ευρώ.

Άρθρο 35

Παράγραφος 14
Με τις διατάξεις της παραγράφου 14 του Αρθρου 35 αποδεσμεύονται οι καταληκτικές ημερομηνίες υποβολής των δηλώσεων φόρου μεγάλης ακίνητης περιουσίας από τις ημερομηνίες υποβολής των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος και, αντί της ταυτόχρονης υποβολής, θα υποβάλλονται σε τακτές ημερομηνίες κάθε χρόνο και συγκεκριμένα:

α. Για τα νομικά πρόσωπα, μέχρι τις 3 Μαρτίου του οικείου οικονομικού έτους. Η υποβολή της δήλωσης πραγματοποιείται ανάλογα με το τελευταίο ψηφίο του Α.Φ.Μ. του φορολογουμένου με αρχή το ψηφίο 1 (στις 3 Μαρτίου) και ολοκληρώνεται μετά από 11 εργάσιμες ημέρες.

β. Για τα φυσικά πρόσωπα μέχρι τις 2 Ιουνίου κάθε έτους. Η υποβολή της δήλωσης πραγματοποιείται ανάλογα με το τελευταίο ψηφίο του Α.Φ.Μ. του φορολογουμένου με αρχή το ψηφίο 1 (στις 2 Ιουνίου) και ολοκληρώνεται μετά από 11 εργάσιμες ημέρες.

Αν η ημερομηνία υποβολής της δήλωσης συμπέσει με μη εργάσιμη ημέρα για τις δημόσιες υπηρεσίες, αυτή μεταφέρεται στην αμέσως επόμενη εργάσιμη ημέρα και οι καταληκτικές ημερομηνίες μετακυλίονται αντίστοιχα.

Η ρύθμιση αυτή κρίθηκε απαραίτητη, τόσο για την εξυπηρέτηση των φορολογουμένων όσο και των υπηρεσιών, δεδομένου ότι παρατηρήθηκαν δυσκολίες σύνδεσης των καταληκτικών ημερομηνιών των δηλώσεων Φ.Μ.Α.Π. και των ημερομηνιών λήξης των δηλώσεων φόρου εισοδήματος, που γίνεται είτε με βάση το επάγγελμα για τα φυσικά πρόσωπα είτε με βάση την κατηγορία βιβλίων για τα νομικά πρόσωπα.

Οι δηλώσεις στο εξής θα υποβάλλονται σε ένα αντίτυπο ,εκτός αν ο φορολογούμενος επιθυμεί να λάβει απόδειξη παραλαβής, οπότε υποβάλλεται σε δύο αντίτυπα, από τα οποία το ένα θεωρείται στην οικεία ένδειξη από τον υπάλληλο της Δ.Ο.Υ. που παραλαμβάνει τη δήλωση και επιστρέφεται στο φορολογούμενο. Με τη θεώρηση, το αντίτυπο αυτό αποτελεί απόδειξη παραλαβής του εντύπου και όχι ακριβές αντίγραφο αυτού.

Η δήλωση υποβάλλεται αυτοπροσώπως από τον υπόχρεο ή από πρόσωπο που ειδικά έχει προς τούτο εξουσιοδοτηθεί από αυτόν, στον προϊστάμενο της αρμόδιας για τη φορολογία εισοδήματος δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας.

Οι ανωτέρω διατάξεις ισχύουν από 1η Ιανουαρίου 2004 και έχουν εφαρμογή στις δηλώσεις φυσικών και νομικών προσώπων που υποβάλλονται το 2004.

Ειδικά, για το τρέχον έτος οι καταληκτικές ημερομηνίες υποβολής των δηλώσεων Φόρου Μεγάλης Ακίνητης Περιουσίας παρατείνονται με Υπουργική Απόφαση, λόγω της διενέργειας των Βουλευτικών Εκλογών και ορίζονται ως εξής:

Α. ΝΟΜΙΚΑ ΠΡΟΣΩΠΑ:

• Μέχρι τις 15 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 1

• Μέχρι τις 16 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 2

• Μέχρι τις 17 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 3

• Μέχρι τις 18 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 4

• Μέχρι τις 19 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 5

• Μέχρι τις 22 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 6

• Μέχρι τις 23 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 7

• Μέχρι τις 24 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 8

• Μέχρι τις 26Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 9

• Μέχρι τις 29 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 10, 20, 30, 40, 50

• Μέχρι τις 30 Μαρτίου 2004 για τα νομικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 60,70, 80, 90, 00.

Β. ΦΥΣΙΚΑ ΠΡΟΣΩΠΑ:

• Μέχρι 2 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 1

• Μέχρι 3 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 2

• Μέχρι 4 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 3

• Μέχρι 7 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 4

• Μέχρι 8 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 5

• Μέχρι 9 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 6

• Μέχρι 10 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 7

• Μέχρι 11 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 8

• Μέχρι 14 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 9

• Μέχρι 15 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 10, 20,30, 40, 50

• Μέχρι 16 Ιουνίου 2004 για τα φυσικά πρόσωπα των οποίων ο Α.Φ.Μ. λήγει σε 60, 70,80, 90, 00.

Παράγραφοι 15 και 16
Με τις διατάξεις των παραγράφων 15 και 16 του Αρθρου 35 διευρύνονται οι απαλλαγές από το φόρο μεγάλης ακίνητης περιουσίας των περιπτώσεων δ' και ε' του Αρθρου 23 του ν. 2459/1997 για τα κτίσματα όλων των επιχειρήσεων (καθώς επίσης και για το 50% της αξίας των γηπέδων των ξενοδοχειακών επιχειρήσεων και των ιδιωτικών εκπαιδευτηρίων), που έχουν πωληθεί σε αυτές από Τραπεζικά - Πιστωτικά Ιδρύματα με παρακράτηση της κυριότητας μέχρι την αποπληρωμή του τιμήματος και χρησιμοποιούνται από την αγοράστρια επιχείρηση για την άσκηση της επαγγελματικής της δραστηριότητας. Για τη χορήγηση της απαλλαγής στις ανωτέρω επιχειρήσεις, οι οποίες, λόγω της αναβλητικής αίρεσης, δεν έχουν αποκτήσει τη κυριότητα των ακινήτων που αγόρασαν και χρησιμοποιούν, είναι όμως υπόχρεες σε φόρο άρα και σε δήλωση από το χρόνο σύναψης των οριστικών συμβολαίων, απαιτείται να προσκομίζονται τα εξής δικαιολογητικά:

α. Αντίγραφο του συμβολαίου αγοράς από το οποίο να προκύπτει ότι έχει παρακρατηθεί η κυριότητα από τον πωλητή (Τράπεζα).

β. Βεβαίωση από τον πωλητή, ότι την 1η Ιανουαρίου του έτους φορολογίας δεν έχει εξοφληθεί το τίμημα της αγοράς του συγκεκριμένου ακινήτου.

Οι ανωτέρω διατάξεις ισχύουν από 1-1-2004.

Άρθρο 40
Ποινικές και διοικητικές κυρώσεις για παραβάσεις της φορολογικής νομοθεσίας

Παράγραφοι 5, 6, 7, 11 και 12
Με τις διατάξεις του Αρθρου 40 του κοινοποιούμενου νόμου τροποποιούνται ορισμένες διατάξεις του ν.2523/1997, που αφορούν την επιβολή των πρόσθετων φόρων, όπως αυτές αναφέρονται πιο πάνω στην ανάλυση του αντίστοιχου Αρθρου στο πρώτο μέρος του παρόντος κεφαλαίου (για τη φορολογία κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών και μεταβίβασης ακινήτων).

Επισημαίνεται ότι, ειδικά οι διατάξεις της παραγράφου 11 που αφορούν το ανώτατο όριο των πρόσθετων φόρων για τις υποθέσεις φορολογίας μεγάλης ακίνητης περιουσίας και του ειδικού φόρου επί των ακινήτων, θα εφαρμοσθούν από 1 Ιανουαρίου 2005.

Άρθρο 49

Με τις διατάξεις της παραγράφου 15 του Αρθρου 49, για την εκπλήρωση των σκοπών της η Α. Ε. Ελληνικά Τουριστικά Ακίνητα, απαλλάσσεται και από το φόρο μεγάλης ακίνητης περιουσίας.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ Γ'
ΦΟΡΟΣ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ

Ι. Άρθρο 39 του ν. 3220/28-1-04

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 39 αντικαταστάθηκε η περίπτωση δ' της παραγράφου 4 του Αρθρου 14 του Κώδικα Φ.Π.Α., (ν.2859/2000). Ουσιαστικά, στο τέλος της διάταξης αντικαταστάθηκε ο όρος : «στο εσωτερικό της χώρας», με τον όρο : «εκτός του κράτους μέλους».

Επομένως από 28.1.2004 όταν παρέχονται σε λήπτη που διαθέτει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα υπηρεσίες για πραγματογνωμοσύνες γενικά και εργασίες σε ενσώματα κινητά αγαθά, οι οποίες εκτελούνται υλικώς σε άλλο Κ-Μ, τόπος φορολογίας είναι η Ελλάδα εφόσον τα αγαθά μετά την παροχή των υπηρεσιών αποστέλλονται ή μεταφέρονται εκτός αυτού του άλλου Κ-Μ όπου πραγματοποιήθηκαν οι υπηρεσίες.

Κατά το μέρος που δεν τροποποιούνται με την παρούσα ισχύουν οι οδηγίες που έχουν δοθεί με την εγκύκλιο 1051009/2119/669/0014/ΠΟΛ.1156/9.5.97.

2. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου 39 αντικαταστάθηκε το πρώτο εδάφιο της περίπτωσης ιβ' της παραγράφου 5 του Αρθρου 14 του Κώδικα Φ.Π.Α. Ουσιαστικά, στο τέλος της διάταξης αντικαταστάθηκε ο όρος : «στο κράτος-μέλος εγκατάστασης του λήπτη» με τον όρο : «εκτός του εσωτερικού της χώρας».

Επομένως από 28.1.2004 όταν ο εγκαταστημένος στην Ελλάδα παρέχει υπηρεσίες για πραγματογνωμοσύνες γενικά και εργασίες σε ενσώματα κινητά αγαθά που εκτελούνται υλικά στην Ελλάδα και παρέχονται σε λήπτη που διαθέτει ΑΦΜ/ΦΠΑ σε άλλο κράτος μέλος, τόπος φορολογίας δεν είναι η Ελλάδα εφόσον τα αγαθά αυτά στη συνέχεια αποστέλλονται ή μεταφέρονται εκτός του εσωτερικού της χώρας.

Κατά το μέρος που δεν τροποποιούνται με την παρούσα ισχύουν οι οδηγίες που έχουν δοθεί με την εγκύκλιο 1051009/2119/669/0014 ΠΟΛ. 1156/9.5.97.

3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 αναδιατυπώθηκε το πρώτο εδάφιο της περίπτωσης γ' της παραγράφου 1 του Αρθρου 22 του Κώδικα Φ.Π.Α., με αντικατάσταση της τελευταίας λέξης του εδαφίου : «αυτήν», με τις λέξεις : «τις πράξεις αυτές». Πρόκειται για τυπική διόρθωση ώστε να αποδίδεται ορθότερα το νόημα της διάταξης, όσον αφορά την απαλλαγή των λοιπών παροχών που συνδέονται άμεσα με τις απαλλασσόμενες πράξεις παροχής νερού και αποχέτευσης, θέμα που είχε ήδη διευκρινιστεί με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1382/24.12.1993.

4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 έγινε προσθήκη εδαφίου στο τέλος της περίπτωσης γ' της παραγράφου 1 του Αρθρου 22 του Κώδικα Φ.Π.Α. και επομένως από 28.1.2004 η απαλλαγή των παροχών νερού μη εμφιαλωμένου και αποχέτευσης επεκτείνεται και στο Δημόσιο και στα ΝΠΔΔ.

5. Με τις παραγράφους 5, 6, 7, 9, 10 και 11 γίνονται τροποποιήσεις των άρθρων 25, 26 και 44 του Κώδικα Φ.Π.Α., οι οποίες δεν έχουν ουσιαστικό περιεχόμενο. Πρόκειται για απλή νομοτεχνική τακτοποίηση, αφού ο αναφερόμενος στα άρθρα αυτά ν.2127/1993 (ΦΕΚ Α'48), έχει ενσωματωθεί στον Τελωνειακό Εθνικό Κώδικα ν.2960/2001 (ΦΕΚ Α'265).

6. Με τις διατάξεις της παραγράφου 8 του κοινοποιημένου Αρθρου και νόμου, προστίθεται νέο εδάφιο στην παράγραφο 3 του Αρθρου 33 του κώδικα Φ.Π.Α.

Με τη νέα αυτή διάταξη, κατά τον εφ'άπαξ διακανονισμό που διενεργείται σε περίπτωση παράδοσης αγαθών επένδυσης κατά τη διάρκεια της πενταετούς περιόδου θεωρείται ως παράδοση σε αποκλειστικά φορολογητέα δραστηριότητα η παράδοση κατά την έννοια των διατάξεων της περίπτωσης γ' της παραγράφου 9 του Αρθρου 6 του ν. 1665/86. Δηλαδή θεωρείται ως παράδοση σε φορολογητέα δραστηριότητα η μεταβίβαση ακινήτου σε εταιρεία χρηματοδοτικής μίσθωσης, από τον υποκείμενο στο φόρο ο οποίος το κατασκεύασε για να το χρησιμοποιεί σε φορολογητέα δραστηριότητα, εφ'όσον ταυτόχρονα καταρτίζεται σύμβαση, σύμφωνα με την οποία ο πρώην ιδιοκτήτης παραμένει μισθωτής του ακινήτου για διάστημα τουλάχιστον εννέα ετών με δικαίωμα επαναγοράς του.

Το ακίνητο δηλαδή στην περίπτωση αυτή εξακολουθεί να θεωρείται επενδυτικό αγαθό του μισθωτή και για το λόγο αυτό δεν απαιτείται διακανονισμός του εκπεσθέντος φόρου.

Η διάταξη αυτή στην ουσία αποσαφηνίζει το ήδη ισχύον νομικό καθεστώς επί του συγκεκριμένου θέματος προς αποφυγή παρανοήσεων και ομοιόμορφη εφαρμογή των ισχυουσών διατάξεων, δεδομένου ότι εφόσον συνέτρεχαν οι οριζόμενες παραπάνω προϋποθέσεις, δεν συνέτρεχε λόγος διακανονισμού.

7. Με τις διατάξεις της παραγράφου 12 αντικαταστάθηκε η παράγραφος 1 του Αρθρου 57 του Κώδικα Φ.Π.Α., και επομένως οι πράξεις καταλογισμού του φόρου που εκδίδονται για παραβάσεις που έγιναν με Αιτήσεις - Δηλώσεις και Αναλυτική Κατάσταση Δικαιολογητικών αγροτών του ειδικού καθεστώτος, που υποβάλλονται από την δημοσίευση του νόμου, την 28.1.2004 και μετά, μπορούν να κοινοποιούνται μόνο εντός πενταετίας από το τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την υποβολή τους. Μετά την πάροδο της πενταετίας παραγράφεται το δικαίωμα του Δημοσίου για την επιβολή του φόρου.

8. Με τις παραγράφους 13 και 14 γίνονται τροποποιήσεις του Αρθρου 61 του Κώδικα Φ.Π.Α., οι οποίες αποτελούν τυπική εναρμόνιση με το κοινοτικό δίκαιο, αφού ο αναφερόμενος στο Αρθρο 61 του Κώδικα Φ.Π.Α. Κανονισμός 717/91 έχει αντικατασταθεί από το νεότερο 2913/92.

9. Με τις διατάξεις της παραγράφου 15 έγινε ρύθμιση προκειμένου να μην οφείλεται Φ.Π.Α. που αποδεδειγμένα δεν εισπράχθηκε για πράξεις παροχής νερού μη εμφιαλωμένου και αποχέτευσης που πραγματοποίησαν το Δημόσιο και τα Ν.Π.Δ.Δ. μέχρι την 28.1.2004.

Σημειώνεται ότι με τις διατάξεις της παραγράφου 4, όπως αναφέρεται παραπάνω έγινε προσθήκη εδαφίου στο Αρθρο 22 του Κώδικα Φ.Π.Α. και από 28.1.2004 οι πράξεις αυτές απαλλάσσονται.

10. Με τις διατάξεις της παραγράφου 16 γίνεται ρύθμιση των φορολογικών ως προς το Φ.Π.Α. υποχρεώσεων επί των προμηθειών που εισέπραξαν οι Αγροτικές Συνεταιριστικές Οργανώσεις που μεσολαβούν στην πώληση των αγροτικών προϊόντων ή στην είσπραξη των επιδοτήσεων για λογαριασμό των αγροτών, η οποία υπάγεται στο Φ.Π.Α., σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 1, 2, 3, 4 και 8 του Κώδικα Φ.Π.Α..

Πολλές Συνεταιριστικές Οργανώσεις έχουν παρακρατήσει ένα ποσοστό επί των εισπράξεων ως αμοιβή για τις παρεχόμενες υπηρεσίες ή με τη μορφή της επίρριψης λειτουργικών και άλλων εξόδων προς τους αγρότες, χωρίς να έχουν υπολογίσει και εισπράξει από τους αγρότες τον αναλογούντα Φ.Π.Α. και ως εκ τούτου δεν τον απέδωσαν στο δημόσιο θεωρώντας, εσφαλμένα, ότι εφόσον τα ποσά αυτά παρακρατήθηκαν για κάλυψη εξόδων δεν υπόκεινται σε Φ.Π.Α.

Δεδομένου ότι οι φόροι αυτοί δεν εισπράχθηκαν από τις Αγροτικές Συνεταιριστικές Οργανώσεις και δεν είναι δυνατόν να κληθούν τώρα αναδρομικά οι αγρότες να πληρώσουν το Φ.Π.Α. για όλα τα προηγούμενα χρόνια, ρυθμίζεται με τη σχετική διάταξη η απαλλαγή των Συνεταιριστικών Οργανώσεων από την υποχρέωση να καταβάλλουν φόρο που ποτέ δεν εισέπραξαν για παρασχεθείσες υπηρεσίες μέχρι τη δημοσίευση του παρόντος νόμου (28.1.2004). Εξυπακούεται ότι για τις μετέπειτα παρεχόμενες ίδιες υπηρεσίες εφαρμόζονται κανονικά οι διατάξεις του Κώδικα Φ.Π.Α., σύμφωνα με τις οποίες οι παραπάνω προμήθειες των Αγροτικών Συνεταιριστικών Οργανώσεων υπάγονται σε Φ.Π.Α.

11. Με τις διατάξεις της παραγράφου 17 ορίζεται ότι οι πράξεις επιβολής φόρου προστιθέμενης αξίας και προστίμων Φ.Π.Α. που έχουν εκδοθεί για τις αιτίες των περιπτώσεων των παραπάνω παραγράφων 15 και 16, για φορολογικές περιόδους που έληξαν μέχρι και τη δημοσίευση του παρόντος νόμου δηλαδή (28.1.2004), εφόσον δεν έχουν καταστεί με οποιονδήποτε τρόπο οριστικές ή σε περίπτωση που έχει ήδη ασκηθεί προσφυγή και δεν έχει εκδοθεί ακόμη τελεσίδικη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου ή απόφαση του ΣΤΕ, παύουν να ισχύουν. Ποσά που έχουν καταβληθεί για τις αιτίες αυτές δεν επιστρέφονται ούτε συμψηφίζονται.

12. Η παράγραφος 18 του κοινοποιούμενου νόμου προσθέτει δύο νέα εδάφια στην παράγραφο 1 του Αρθρου 38 του Κώδικα Φ.Π.Α.

Με τις νέες αυτές διατάξεις εισάγεται ρύθμιση η οποία ορίζει ότι τα ποσά του Φ.Π.Α. που καταβάλλονται στο δημόσιο με εμπρόθεσμες περιοδικές δηλώσεις Φ.Π.Α., αποτελούν έσοδα για το δημόσιο του έτους στο οποίο αναφέρονται οι αντίστοιχες στις δηλώσεις φορολογικές περίοδοι, ανεξάρτητα αν η καταβολή τους γίνεται στο επόμενο έτος.

Τα έσοδα δηλαδή στην περίπτωση αυτή λογίζονται στη χρήση στην οποία θεωρούνται και είναι δεδουλευμένα και αποσυνδέονται από το χρόνο της καταβολής τους.

Η ισχύς της διάταξης αυτής αρχίζει από το έτος 2003.

Με Απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών θα καθορισθεί η διαδικασία εφαρμογής και κάθε αναγκαία λεπτομέρεια για τον τρόπο βεβαίωσης και λογιστικοποίησης των εσόδων αυτών.

II. Άρθρο 40 του ν. 3220/28-1-04

Με τις διατάξεις των παραγράφων 9, 10, 11, 12, 13, 14 και 15 του Αρθρου 40 έγινε αντικατάσταση, τροποποίηση ή συμπλήρωση των διατάξεων του Ν.2523/97(ΦΕΚ 179/Α/11.9.97), με τις οποίες, μεταξύ άλλων, ρυθμίστηκαν τα θέματα που αφορούν παραβάσεις αγροτών του ειδικού καθεστώτος που έλαβαν επιστροφή Φ.Π.Α. χωρίς να τον δικαιούνται, ως εξής :

1. Στην περίπτωση που γίνεται καταλογισμός του φόρου σε αγρότες του ειδικού καθεστώτος, λόγου του ότι έτυχαν της επιστροφής του, χωρίς να τον δικαιούνται, με βάση Αιτήσεις - Δηλώσεις και Αναλυτική Κατάσταση Δικαιολογητικών που υποβάλλονται από την δημοσίευση του νόμου, την 28.1.2004 και εφεξής, υπολογίζεται ο πρόσθετος φόρος που ισχύει για την ανακριβή δήλωση, ήτοι 4,5%.

Παράλληλα ορίζεται ως χρόνος αφετηρίας υπολογισμού του πρόσθετου φόρου η επομένη ημέρα εκείνης κατά την οποία πραγματοποιήθηκε η επιστροφή του φόρου από την αρμόδια Δ.Ο.Υ. και καθορίζεται το ανώτατο ποσοστό αυτού που είναι το 200%. Ο πρόσθετος φόρος επιβάλλεται με την καταλογιστική πράξη του φόρου. Επομένως, αφού υπολογίζεται πρόσθετος φόρος σύμφωνα με τα ανωτέρω, δεν θα επιβάλλεται το πρόστιμο του Αρθρου 4 του ν.2523/97.

2. Ειδικότερα με τις διατάξεις της παραγράφου 14 συμπληρώθηκε η παράγραφος 1 του Αρθρου 6 του ν.2523/97, όπως ισχύει μετά την αντικατάσταση της με την παραγρ.6 του Αρθρου 2 του ν.2954/2001. Έτσι, προκύπτει με σαφήνεια ότι η διάταξη αυτή καλύπτει και τις παραβάσεις των αγροτών του ειδικού καθεστώτος που λαμβάνουν επιστροφή Φ.Π.Α. με βάση πλαστά, εικονικά ή νοθευμένα φορολογικά στοιχεία που εκδίδουν οι ίδιοι οι αγρότες, τα οποία συμπεριλαμβάνονται στις Αιτήσεις - Δηλώσεις και Αναλυτική Κατάσταση Δικαιολογητικών που υποβάλλονται από την δημοσίευση του νόμου, την 28.1.2004 και εφεξής. Επιβάλλεται δηλαδή και στις. περιπτώσεις αυτές το ειδικό πρόστιμο, ισόποσο με το τριπλάσιο του φόρου που επιστράφηκε.

3. Τέλος, με τις διατάξεις της παραγράφου 15 προστέθηκε εδάφιο στην παράγραφο 3 του Αρθρου 9 του ν.2523/97, με τις οποίες ορίζεται ως αρμόδιος για την έκδοση της απόφασης επιβολής προστίμου, για τις παραβάσεις των αγροτών του ειδικού καθεστώτος, ο προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. που είναι αρμόδιος για τη φορολογία εισοδήματος του αγρότη. Σημειώνεται ότι σε περίπτωση που η Δ.Ο.Υ. του αγρότη διαφέρει από τη Δ.Ο.Υ. του συνεταιρισμού που τυχόν μεσολάβησε για την επιστροφή, αρμόδια Δ.Ο.Υ. για την έκδοση της απόφασης είναι η Δ.Ο.Υ. φορολογίας εισοδήματος του αγρότη, η οποία σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 48 του Κώδικα Φ.Π.Α. (ν.2859/2000), είναι αρμόδια και για την έκδοση της πράξης προσδιορισμού του φόρου του Αρθρου 49.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ Δ'
ΘΕΜΑΤΑ ΚΩΔΙΚΑ ΒΙΒΛΙΩΝ ΚΑΙ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

Κεφάλαιο Δ' (Κ.Β.Σ.)

Αναβίωση των μεταβατικών διατάξεων των νόμων 2523/1997, 2753/1999 και 3052/2002 (σε ότι αφορά τα πρόστιμα του Κ.Β.Σ.) και αλλαγές στις διατάξεις του π.δ. 186/1992 (Κ.Β.Σ.) και του Αρθρου 5 του ν. 2523/1997.

Άρθρο 40

Με τις διατάξεις των παραγράφων 16 και 17 του Αρθρου αυτού καλύπτεται η υφιστάμενη διοικητική πρακτική, του μη καταλογισμού τυπικού χαρακτήρα παραβάσεων (της καταχώρησης πλαστών, εικονικών ή νοθευμένων στοιχείων), όταν έχει καταλογισθεί παράβαση για χρήση των πλαστών, εικονικών ή νοθευμένων αυτών στοιχείων, που θεωρούνται ιδιάζουσες φορολογικές παραβάσεις και τιμωρούνται με ιδιαίτερα αυστηρά πρόστιμα. Η εν λόγω διάταξη καταλαμβάνει τις παραβάσεις αυτές ανεξάρτητα από το χρόνο που αφορούν, ώστε να μην τίθεται θέμα χαρακτηρισμού πράξεων επιβολής προστίμων Κ.Β.Σ. από τα Διοικητικά Δικαστήρια και το Σ.τ.Ε., απ' αυτήν την αιτία, ως πλημμελών.

Επίσης οι παραπάνω διατάξεις καταλαμβάνουν και τις εκκρεμείς υποθέσεις στις φορολογικές αρχές, στα διοικητικά δικαστήρια και το Σ.τ.Ε.

Άρθρο 46
ΓΕΝΙΚΑ

Με τις νέες ρυθμίσεις - διατάξεις παρέχεται η δυνατότητα επίλυσης των εκκρεμών διαφορών επί Αποφάσεων Επιβολής Προστίμων του Κ.Β.Σ. που επιβλήθηκαν με το προϊσχύον καθεστώς και για τις οποίες οι ενδιαφερόμενοι δεν έκαναν χρήση των μεταβατικών διατάξεων των άρθρων 24, 10 και 9 των ν. 2523/1997, 2753/1999 και 3052/2002 με το επιεικέστερο καθεστώς που θεσπίστηκε με τις διατάξεις των άρθρων και των νόμων αυτών κατά περίπτωση, προκειμένου να αρθούν οι παλαιές εκκρεμότητες, ώστε να είναι ομαλότερη η μετάβαση στην εφαρμογή του νέου θεσμικού πλαισίου του νέου συστήματος φορολογικού ελέγχου για τον προσδιορισμό αποτελεσμάτων ελέγχου και συστήματος επιλογής υποθέσεων για έλεγχο. Επί πλέον, αποσαφηνίζονται και αίρονται ερμηνευτικές αμφισβητήσεις για ορισμένες διατάξεις περί επιβολής προστίμων, χρόνου έκδοσης στοιχείων του Κ.Β.Σ. για ορισμένες συναλλαγές, που είχαν ανακύψει κατά την εφαρμογή τους κ.ά.

Οι κοινοποιούμενες διατάξεις ισχύουν:

α) Παράγραφοι 5, 6 και 7 από τη δημοσίευση του νόμου, δηλαδή από 28/1/2004

β) Παράγραφοι 8, 15, 19 και 20 από 1/1/2004.

Ειδικότερα με τις ανωτέρω παραγράφους του παρόντος Αρθρου, ρυθμίζονται τα εξής:

1. Παράγραφος 5. Αναβίωση του δικαιώματος υπαγωγής στις μεταβατικές διατάξεις της παραγράφου 4 του Αρθρου 24 του ν. 2523/1997 ή της παραγράφου 12 του Αρθρου 10 του ν. 2753/1999 ή της παραγράφου 9 του Αρθρου 9 του ν. 3052/2002.

Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής ρυθμίζονται θέματα προστίμων Κ.Β.Σ. Συγκεκριμένα, αναβιώνει το δικαίωμα υπαγωγής στις μεταβατικές διατάξεις της παραγράφου 4 του Αρθρου 24 του ν. 2523/1997, της παραγράφου 12 του Αρθρου 10 του ν. 2753/1999 και της παραγράφου 9 του Αρθρου 9 του ν. 3052/2002, εφόσον από τις σχετικές διατάξεις των νόμων αυτών, προβλέπεται επιεικέστερη για τον φορολογούμενο μεταχείριση, με τους όρους και τη διαδικασία που ορίζονται στις διατάξεις αυτές.

Ειδικότερα :

α) Αρθρο 24 παράγραφος 4 του ν. 2523/1997.

Οι ρυθμίσεις της περίπτωσης αυτής καταλαμβάνουν τις παραβάσεις που ανάγονται μέχρι το χρόνο έναρξης ισχύος των διατάξεων του ν. 2523/1997 (11/9/1997), ανεξάρτητα από το χρόνο διαπίστωσης τους από τις φορολογικές αρχές, εφόσον δεν έχει παρέλθει προθεσμία ασκήσεως ενδίκου βοηθήματος ή ενδίκου μέσου ή εκκρεμεί συζήτηση ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων (Πρωτοδικείων, Εφετείων) και του Σ.τ.Ε. Δεν καταλαμβάνονται δηλαδή από την υπόψη ρύθμιση περιπτώσεις που εκκρεμούν στις Δ.Ο.Υ. (Μη έκδοση Α.Ε.Π. κ.λπ.).

Ως προς τους λοιπούς όρους και τη διαδικασία που εφαρμόζεται, ισχύουν όσα αναλυτικά αναφέρονται στην Εγκύκλιο ΠΟΛ. 1269/1997, κεφάλαιο Α, ΠΑΡΑΒΑΣΕΙΣ Κ.Β.Σ.

Επισημαίνεται ότι, κατά τη διοικητική επίλυση της διαφοράς με βάση τις ανωτέρω διατάξεις (Αρθρο 24 παρ. 4 ν. 2523/1997), σε κάθε περίπτωση, το πρόστιμο δεν μπορεί να περιοριστεί σε ποσό μικρότερο του είκοσι τοις εκατό (20%) του προστίμου που αρχικά επιβλήθηκε με βάση τις προϊσχύουσες διατάξεις.

β) Αρθρο 10 παράγραφος 12 του ν. 2753/1999.

Οι ρυθμίσεις της περίπτωσης αυτής καταλαμβάνουν τις παραβάσεις που ανάγονται μέχρι το χρόνο έναρξης ισχύος των διατάξεων του ν. 2753/1999 (17/11/1999), ανεξάρτητα από το χρόνο διαπίστωσης τους από τις φορολογικές αρχές, εφόσον δεν έχει παρέλθει προθεσμία ασκήσεως ενδίκου βοηθήματος ή ενδίκου μέσου ή εκκρεμεί συζήτηση ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων (Πρωτοδικείων, Εφετείων) και του Σ.τ.Ε. Ομοίως δεν καταλαμβάνονται περιπτώσεις που εκκρεμούν στις Δ.Ο.Υ., ως ανωτέρω (περ. α').

Ως προς τους λοιπούς όρους και τη διαδικασία που εφαρμόζεται, ισχύουν όσα αναλυτικά αναφέρονται στην παράγραφο 2 Μεταβατικές διατάξεις του Αρθρου 10 (παράγραφος 12 του νόμου) της Εγκυκλίου ΠΟΛ. 1240/1999.

γ) Αρθρο 9 παράγραφος 9 του ν. 3052/2002.

Οι ρυθμίσεις της περίπτωσης αυτής καταλαμβάνουν τις παραβάσεις που ανάγονται μέχρι το χρόνο έναρξης ισχύος των διατάξεων του ν. 3052/2002 (24/9/2002), ανεξάρτητα από το χρόνο διαπίστωσης τους από τις φορολογικές αρχές, εφόσον δεν έχει παρέλθει προθεσμία ασκήσεως ενδίκου βοηθήματος ή ενδίκου μέσου ή εκκρεμεί συζήτηση ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων (Πρωτοδικείων, Εφετείων) και του Σ.τ.Ε. Ομοίως δεν καταλαμβάνονται περιπτώσεις που εκκρεμούν στις Δ.Ο.Υ., ως ανωτέρω (περ. α' και β').

Ως προς τους λοιπούς όρους και τη διαδικασία που εφαρμόζεται, ισχύουν όσα αναλυτικά αναφέρονται στην Εγκύκλιο ΠΟΛ. 1239/2002 Αρθρο 9 παράγραφος 9.

Στις ανωτέρω περιπτώσεις (α', β' και γ') οι ενδιαφερόμενοι μπορούν με αίτηση τους που υποβάλλεται στον αρμόδιο Προϊστάμενο Δ.Ο.Υ. εντός ανατρεπτικής προθεσμίας εξήντα (60) ημερών από τη δημοσίευση του νόμου δηλαδή μέχρι και 28/3/2004 και επειδή η τελευταία ημέρα (28/3/2004) είναι (Κυριακή - αργία) η προθεσμία αυτή μετατίθεται στην επόμενη εργάσιμη ημέρα, ήτοι μέχρι και την 29/3/2004 να ζητήσουν τη διοικητική επίλυση της διαφοράς, σύμφωνα και με τις διευκρινίσεις και επισημάνσεις των Εγκυκλίων: ΠΟΛ. 1269/1997, Κεφάλαιο Α - ΠΑΡΑΒΑΣΕΙΣ, 1240/1999 Αρθρο 10 παράγραφος 2 Μεταβατικές διατάξεις (παράγραφος 12 του νόμου) και 1239/2002 Αρθρο 9 παράγραφος 9.

Η διοικητική επίλυση της διαφοράς θα γίνει σύμφωνα με τις διατάξεις του δευτέρου εδαφίου του Αρθρου 9, δηλαδή θα γίνει δικαστικός συμβιβασμός με βάση τις διατάξεις του ν.δ. 4600/1966 (ΦΕΚ 242 Α') ανεξάρτητα του χρόνου που αυτές περιήλθαν στην αρμοδιότητα των Διοικητικών Δικαστηρίων και του Σ.τ.Ε., δεδομένου ότι οι υπόψη διατάξεις είναι ειδικές.

ΕΠΙΣΗΜΑΝΣΗ

Οι ως άνω μεταβατικές διατάξεις καταλαμβάνουν και εκείνες τις περιπτώσεις, για τις οποίες κατά το χρόνο δημοσίευσης του κοινοποιούμενου νόμου 28/1/2004 δεν έχει παρέλθει η προθεσμία άσκησης οποιουδήποτε ένδικου βοηθήματος ή ενδίκου μέσου κατά απόφασης δικαστηρίου, υπό την προϋπόθεση ότι θα ασκηθεί το κατ' αυτών χορηγούμενο ένδικο βοήθημα ή ένδικο μέσο και θα έχει υποβληθεί εμπρόθεσμα η αίτηση υπαγωγής στη ρύθμιση, προ της λήξεως της οριζόμενης από το νόμο αυτό προθεσμίας δηλαδή μέχρι και 29/3/2004.

Για το εμπρόθεσμο του ένδικου μέσου λαμβάνονται υπόψη και τα οριζόμενα στο Αρθρο 61 παράγραφος 4 του ν. 2717/1999 (ΦΕΚ 97 Α') περί δικαστικών διακοπών.

Στην περίπτωση που δεν επιτευχθεί η διοικητική επίλυση της διαφοράς, οι υποθέσεις κρίνονται με βάση τις διατάξεις που ίσχυαν κατά το χρόνο διάπραξης της παράβασης.

2. Παράγραφος 6. Αληθής έννοια του τελευταίου εδαφίου της παραγράφου 12 του Αρθρου 10 του ν. 2753/ 1999 και του τελευταίου εδαφίου της παραγράφου 9 των άρθρων 7 και 9 του ν. 3052/ 2002.

Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής εξασφαλίζεται η ομοιόμορφη εφαρμογή των μεταβατικών διατάξεων του Αρθρου 10 παράγραφος 12 του ν. 2753/1999 και της παραγράφου 9 των άρθρων 7 και 9 του ν. 3052/2002 με τις μεταβατικές διατάξεις του Αρθρου 24 του ν. 2523/1997 που απέβλεπαν στον ίδιο σκοπό και αίρονται ερμηνευτικές αμφισβητήσεις.

Ειδικότερα :

α) Οι μεταβατικές διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της παραγράφου 12 του Αρθρου 10 του ν. 2753/1999 και του τελευταίου εδαφίου της παραγράφου 9 του Αρθρου 9 του ν. 3052/2002 αναφέρονται στις υποθέσεις (Α.Ε.Π.) που εκκρεμούν ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων και του Συμβουλίου Επικρατείας και στις αποφάσεις επιβολής προστίμου που είχαν εκδοθεί κατά το χρόνο δημοσίευσης των νόμων αυτών (17/11/1999 και 24/9/2002 αντίστοιχα) για τις οποίες δεν επιτεύχθη η διοικητική επίλυση διαφοράς με τις ευνοϊκότερες διατάξεις των νόμων αυτών. Δηλαδή δεν αναφέρονται στις εκκρεμείς υποθέσεις ενώπιον των Δ.Ο.Υ. για τις οποίες δεν είχαν εκδοθεί οι αποφάσεις επιβολής προστίμου και οι οποίες κρίνονται με τις επιεικέστερες διατάξεις των νόμων αυτών.

β) Ομοίως η αντίστοιχη μεταβατική διάταξη του τελευταίου εδαφίου της παραγράφου 9 του Αρθρου 7 «Κύρος βιβλίων» του ν. 3052/2002 αναφέρεται στην μη επίτευξη διοικητικής επίλυσης της διαφοράς επί φύλλων ελέγχου που μέχρι την δημοσίευση του νόμου 3052/2002 (24/9/2002) εκκρεμούσαν ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων και του Σ.τ.Ε. ή είχαν εκδοθεί και δεν είχαν οριστικοποιηθεί. Δεν αναφέρεται σε υποθέσεις για τις οποίες κατά την δημοσίευση του νόμου 3052/2002 (24/9/2002) δεν είχαν εκδοθεί φύλλα ελέγχου, οι οποίες κρίνονται με τις επιεικέστερες διατάξεις του Αρθρου 30 όπως ίσχυαν μετά την ισχύ του ν. 3052/2002. Κάθε αντίθετη διοικητική θέση ως προς τα σημεία αυτά (α, β) δεν ισχύει.

3. Παράγραφος 7. Αντιμετώπιση παραβάσεων έκδοσης πλαστών ή εικονικών Φορολογικών στοιχείων ή νόθευση στοιχείων από αγρότες του ειδικού καθεστώτος Φ.Π.Α.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 7 αντιμετωπίζονται οι περιπτώσεις των προσώπων της παραγράφου 4 του Αρθρου 2 του Κ.Β.Σ., (αγροτών του ειδικού καθεστώτος του Κώδικα Φ.Π.Α.), που διέπραξαν παραβάσεις σχετικές με την έκδοση πλαστών ή εικονικών φορολογικών στοιχείων ή τη νόθευση φορολογικών στοιχείων μέχρι 31/10/2003.

Ειδικότερα :

Έτσι με τις διατάξεις αυτές προβλέπεται:

α) για τις παραβάσεις έκδοσης πλαστών ή εικονικών στοιχείων ή νόθευσης αυτών που διαπράχτηκαν μέχρι 31/10/2003 από πρόσωπα της παραγράφου 4 του Αρθρου 2 του Κ.Β.Σ. (αγρότες του ειδικού καθεστώτος Φ.Π.Α.), η επιβολή του προστίμου της περίπτωσης γ' της παραγράφου 10 του Αρθρου 5 του ν. 2523/1997 (δηλαδή το αυτοτελές πρόστιμο της παρ. 8γ του ίδιου Αρθρου, ύψους 293 € (ΒΑΣ. ΥΠ 1) για κάθε τέτοιο στοιχείο, εφαρμοζομένων και των κατά περίπτωση οροφών) στα πρόσωπα αυτά (παραβάτες) αντί του προστίμου της περίπτωσης β' της παραγράφου 10 του ίδιου Αρθρου και νόμου (διπλάσιο της αξίας της συναλλαγής), με τις ακόλουθες προϋποθέσεις:

α1. να μην έχει εισπραχθεί από τα παραπάνω πρόσωπα κανένα ποσό Φ.Π.Α. ή φόρου κατανάλωσης πετρελαίου εσωτερικής καύσης (DIESEL) ή επιδότησης αγροτικής παραγωγής με βάση αυτά τα στοιχεία.

α2. στις περιπτώσεις που από τα ανωτέρω πρόσωπα εισπράχθηκαν οποιαδήποτε ποσά από τις προαναφερόμενες στην προηγούμενη περίπτωση (α.α1) αιτίες και εφόσον οι παραβάτες αυτοί επιστρέψουν στο διπλάσιο τα ποσά αυτά μέσα σε εξήντα (60) ημέρες από τη δημοσίευση του νόμου (28/1/2004) δηλαδή μέχρι και 28/3/2004 και επειδή η τελευταία ημέρα (28/3/2004) είναι (Κυριακή - αργία) η προθεσμία αυτή μετατίθεται στην επόμενη εργάσιμη ημέρα, ήτοι μέχρι και την 29/3/2004.

β) Οι ρυθμίσεις της παραγράφου αυτής καταλαμβάνουν τις παραβάσεις αυτές που διαπράχτηκαν μέχρι 31/10/2003 ανεξάρτητα από τη διαπίστωση τους για τις οποίες :

β1. Δεν έχουν εκδοθεί οι σχετικές αποφάσεις επιβολής προστίμων (Α.Ε.Π.) μέχρι 28/1/2004.

β2. Έχουν εκδοθεί οι σχετικές Α.Ε.Π. μέχρι 28/1/2004 και εκκρεμούν στις Δ.Ο.Υ. και δεν έχουν περαιωθεί με διοικητική επίλυση της διαφοράς. θεωρείται εκδοθείσα η Α.Ε.Π., από τη στιγμή που έχει καταχωρηθεί στο ειδικό βιβλίο, έχει λάβει αριθμό πράξης και έχει υπογραφεί από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ., ανεξάρτητα από το γεγονός της κοινοποίησης της ή μη.

β3. Έχουν εκδοθεί οι σχετικές Α.Ε.Π., μέχρι 28/1/2004 και έχουν οριστικοποιηθεί κατά οποιονδήποτε τρόπο.

β4. Εκκρεμεί η συζήτηση ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων (Πρωτοδικείων, Εφετείων κ.λ.π.) και του Σ.τ.Ε. μέχρι 28/1/2004. Διευκρινίζεται ότι στις περιπτώσεις που οι υποθέσεις εκκρεμούν ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων (Πρωτοδικείων - Εφετείων) και του Σ.τ.Ε. οι ενδιαφερόμενοι μπορούν να ζητήσουν την επίλυση της διαφοράς τους, με αίτηση τους, που υποβάλλεται στον αρμόδιο Προϊστάμενο Δ.Ο.Υ. εντός ανατρεπτικής προθεσμίας εξήντα (60) ημερών από τη δημοσίευση του νόμου, δηλαδή μέχρι 28/3/2004.

Η διοικητική επίλυση της διαφοράς θα γίνει σύμφωνα με τις διατάξεις του δευτέρου εδαφίου του Αρθρου 9, δηλαδή θα γίνει δικαστικός συμβιβασμός με βάση τις διατάξεις του ν.δ. 4600/1966 (ΦΕΚ 242 Α') ανεξάρτητα του χρόνου που αυτές περιήλθαν στην αρμοδιότητα των Διοικητικών Δικαστηρίων και του Σ.τ.Ε., δεδομένου ότι οι υπόψη διατάξεις είναι ειδικές.

Στις περιπτώσεις (β2, β3, β4) επαναπροσδιορίζεται το ποσό του προστίμου σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην περίπτωση α και τους όρους και τις προϋποθέσεις που αναφέρονται στις υποπεριπτώσεις (α1, α2) της παραγράφου αυτής κατά περίπτωση.

ΕΠΙΣΗΜΑΝΣΕΙΣ

1. Για όλες τις ως άνω περιπτώσεις ποσά προστίμων του Κ.Β.Σ. και λοιπών κυρώσεων που τυχόν έχουν καταβληθεί δεν επιστρέφονται ούτε συμψηφίζονται,

2. Στην περίπτωση που δεν επιτευχθεί η διοικητική επίλυση της διαφοράς, οι υποθέσεις που αναφέρονται στην ανωτέρω περίπτωση β (β1, β2, β3, β4) κρίνονται με βάση τις διατάξεις που ίσχυαν κατά το χρόνο διάπραξης της παράβασης.

3. Οι επισημάνσεις που αναφέρονται στο τέλος της παραγράφου 1 της παρούσης ισχύουν αναλόγως και στην περίπτωση β.β4 της παραγράφου αυτής.

4. Παράγραφος 15 : Προσδιορισμός χρόνου έκδοσης τιμολογίου παροχής υπηρεσιών ή απόδειξης παροχής υπηρεσιών, όταν παρέχεται δικαίωμα λήψης υπηρεσιών, για συγκεκριμένο ή μη χρονικό διάστημα, έναντι προκαθορισμένης και απαιτητής αμοιβής (ισχύς από 28/1/2004).

4.1. Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής αντικαθίσταται το τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 14 του Αρθρου 12 του Κ.Β.Σ. και προστίθεται επίσης νέο εδάφιο, ώστε να προσδιορίζεται πληρέστερα χωρίς αμφισβητήσεις ο χρόνος έκδοσης των τιμολογίων παροχής υπηρεσιών ή των αποδείξεων παροχής υπηρεσιών, που αφορούν την παροχή δικαιώματος λήψης υπηρεσιών από πελάτες, με χαρακτηριστικό την προαπαίτηση καταβολής ή είσπραξης ολόκληρου ή μέρους του ποσού προκαθορισμένης αμοιβής για τις υπηρεσίες που πρόκειται να τους παρασχεθούν.

• Έτσι στις περιπτώσεις που συμφωνείται καταβολή ποσού, προκειμένου ο πελάτης να αποκτήσει δικαίωμα λήψης υπηρεσιών για συγκεκριμένο ή μη χρονικό διάστημα, ανεξάρτητα από το πλήθος αυτών (ορισμένο ή όχι), το τιμολόγιο ή η Α.Π.Υ. εκδίδονται κατά το χρόνο που απαιτείται το συμφωνηθέν ποσό και ο πελάτης αποκτά το σχετικό δικαίωμα λήψης των υπηρεσιών. Εκδίδονται δηλαδή κατά το χρόνο που απαιτείται η καταβολή ή εισπράττεται, προκαθορισμένη αμοιβή - ποσό, ανεξάρτητα του τρόπου καταβολής (μετρητοίς, επιταγές, πιστωτικές κάρτες κ.λ.π.) και πριν από την έναρξη ή με την έναρξη της παροχής της υπηρεσίας ή διαρκούσης αυτής, ως προαπαίτηση για να αποκτήσει ο πελάτης το δικαίωμα λήψης ή χρήσης των υπηρεσιών, για ορισμένο ή μη χρονικό διάστημα, ανεξάρτητα από το πλήθος αυτών (συγκεκριμένο ή όχι).

4.2. Με την προσθήκη του νέου εδαφίου στο τέλος της παραγράφου 14 του Αρθρου 12 του Κ.Β.Σ. ορίζεται ρητά ότι, εξαιρετικά για τις ανωτέρω υπηρεσίες για τις οποίες ο πελάτης απέκτησε το δικαίωμα λήψης τους, μέσα στο έτος 2003, τα τιμολόγια παροχής υπηρεσιών ή οι Α.Π.Υ. για την προκαθορισμένη αμοιβή - ποσό που απαιτήθηκε η καταβολή της ή εισπράχθηκε, εκδίδονται το αργότερο έως την 31η Μαΐου 2004, ώστε να μην εγείρονται αμφισβητήσεις ως προς την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων ενόψει της πρώτης εφαρμογής της αντικατασταθείσας διάταξης (τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 14 του Αρθρου 12 του Κ.Β.Σ. όπως προστέθηκε με την παράγραφο 6 του Αρθρου 3 του ν. 3052/2002), από 1/1/2003.

Οι σχετικές κατά τα ανωτέρω Α.Π.Υ. θα εκδοθούν με ημερομηνία έκδοσης του έτους 2004 μέχρι και την 31/5/2004 και όχι με ημερομηνία 31/12/2003.

Μέχρι την 31Π Μαρτίου 2004 επίσης, μπορούν να εκδοθούν τα Τιμολόγια Παροχής Υπηρεσιών ή οι Α.Π.Υ. για τις ως άνω υπηρεσίες εφόσον ο πελάτης απέκτησε το δικαίωμα λήψης τους στο μεσοδιάστημα από 1/1/2004 μέχρι την 29/2/2004 λόγω της δημοσίευσης του παρόντος νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως (28/1/2004).

Διευκρινίσεις

α) Για τις ενδεικτικές περιπτώσεις που καταλαμβάνει ή μη η νέα διάταξη, εξακολουθούν να ισχύουν τα όσα έχουν γίνει δεκτά με την εγκύκλιο μας 1099747/840/0015/ΠΟΛ. 1271/12.12.2002 «Ερμηνεία εφαρμογής των διατάξεων του ν. 3052/2002 που αναφέρονται σε θέματα Κ.Β.Σ.».

β) Με το 1101969/927π.ε./0015/21.4.2003 έγγραφο μας, έχει γίνει δεκτό ότι, σε περίπτωση ακύρωσης από πελάτη δικαιώματος λήψης υπηρεσιών (όπως είχε δικαίωμα από σχετικό συμφωνητικό), όπου η πληρωμή για τις υπηρεσίες που επρόκειτο να του παρασχεθούν είχε γίνει με τη μορφή προεξόφλησης μέσω σύμβασης της επιχείρησης με τραπεζικό ίδρυμα, το οποίο με αίτηση του πελάτη προβαίνει σε ακύρωση της συναλλαγής και του επιστρέφει τα χρήματα με πίστωση του λογαριασμού όψεως που τηρεί για το λόγο αυτό η επιχείρηση, μπορεί να εκδίδεται απόδειξη επιστροφής (αθεώρητη) για τη λογιστική τακτοποίηση του υπολοίπου της αξίας των υπηρεσιών που δεν παρασχέθηκαν, καθώς και του ΦΠΑ που αναλογεί, με την προϋπόθεση ότι, θα διαφυλάσσονται ως απαραίτητα δικαιολογητικά για την έκδοση της τα σχετικά έγγραφα (αίτηση του πελάτη, συμφωνητικό, τραπεζικά) που αποδεικνύουν το πραγματικό γεγονός.

γ) Σε περίπτωση που η πληρωμή των υπηρεσιών που επρόκειτο να παρασχεθούν δεν έχει γίνει μέσω τραπεζικού ιδρύματος και ο πελάτης προβαίνει σε ακύρωση της συναλλαγής και συμφωνείται μεταξύ των αντισυμβαλλομένων μερών επιστροφή ποσού, μπορεί τα ανωτέρω αναφερόμενα στην περίπτωση β να έχουν ανάλογη εφαρμογή, με την προϋπόθεση ότι το ποσό επιστρέφεται μέσω τραπεζικού ιδρύματος (κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό, έμβασμα, επιταγή κ.λ.π.).

δ) Στις περιπτώσεις που τηρείται το πρόσθετο βιβλίο του Αρθρου 10 παρ. 5 περίπτ. ε' του Κ.Β.Σ. (βιβλίο πελατών), η παροχή συγκεκριμένων υπηρεσιών για αόριστο χρονικό διάστημα δεν χαρακτηρίζεται ως «διαρκής» παροχή υπηρεσίας για την τήρηση του βιβλίου αυτού. Συνεπώς θα πρέπει στις περιπτώσεις αυτές σύμφωνα με την παραπάνω διάταξη να καταχωρείται με κάθε επίσκεψη του πελάτη η ημερομηνία της επίσκεψης, το ονοματεπώνυμο και η διεύθυνση του, το είδος των υπηρεσιών που παρασχέθηκαν και ο Επισημαίνεται ότι πέραν των ανωτέρω δεδομένων για την εξυπηρέτηση της οργανωτικής δομής κάθε επιχείρησης είναι δυνατόν (προαιρετικά) να καταχωρούνται διακεκριμένα (ιδιαίτερη στήλη) και άλλα δεδομένα της συναλλαγής (π.χ. συμφωνούμενο ποσό, αξία κάθε επίσκεψης κ.λ.π.).

5. Παράγραφοι 19, 20 : Αντιμετώπιση θεμάτων των οδηγών επιβατικών αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης ΤΑΞΙ. (ισχύς από 1/1/2004).

Με τις διατάξεις της παραγράφου 19 του Αρθρου 46 προστίθεται νέο εδάφιο στο τέλος της παραγράφου 1 του Αρθρου 15 του Κ.Β.Σ., με το οποίο αντιμετωπίζεται το θέμα της καταβολής αμοιβών από εκμεταλλευτές ΕΔΧ αυτοκινήτων στους οδηγούς των εν λόγω αυτοκινήτων.

Ειδικότερα για τις αμοιβές που εισπράττουν οι οδηγοί για τις οποίες δεν υπάγονται στο Φόρο Προστιθέμενης Αξίας, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 3 του ν. 2859/2000, δεν θεωρούνται επιτηδευματίες για την εφαρμογή των διατάξεων του Κ.Β.Σ. και κατά συνέπεια εκδίδεται απόδειξη δαπάνης του Αρθρου 15 του Κώδικα αυτού, από τον καταβάλλοντα την αμοιβή εκμεταλλευτή του ΕΔΧ αυτοκινήτου.

Κατά ρητή διατύπωση της παραγράφου 20 του Αρθρου 46, η ανωτέρω διάταξη έχει εφαρμογή για τις αμοιβές που καταβάλλονται από 1/1/2004 και εφεξής.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ Ε'
ΘΕΜΑΤΑ ΕΙΣΠΡΑΞΗΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ

Α. Επιστροφή αχρεωστήτως καταβληθέντων φόρων

1. Με τις διατάξεις του Αρθρου 32 διευρύνεται η αρμοδιότητα του Προϊσταμένου της Δ. Ο.Υ. για την επιστροφή αχρεωστήτως καταβληθέντων φόρων και προστίμων, μέχρι του ποσού των τριακοσίων χιλιάδων (300.000) ευρώ.

Για την επιστροφή ποσών της ως άνω κατηγορίας που υπερβαίνουν τις 300.000 ευρώ απαιτείται έγκριση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών.

2. Η έγκριση αυτή του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών απαιτείται και για την επιστροφή Φ.Π.Α., όταν το ποσό αυτής υπερβαίνει τις 300.000 ευρώ.

3. Το Υπηρεσιακό Σημείωμα (όπως αυτό σας έχει αποσταλεί με το 1074287/4312/2001 έγγραφο μας) θα συμπληρώνεται από τα αρμόδια τμήματα της Υπηρεσίας σας με σαφή πληροφοριακά στοιχεία πλήρως αιτιολογημένα, στο τελευταίο δε ερώτημα αυτού (εάν σε συνδυασμό με τις παραβάσεις ή τη γενική κατάσταση της επιχείρησης πιθανολογείται ζημία του Δημοσίου λόγω του ύψους του επιστρεφομένου ποσού) θα διατυπώνεται σαφώς η άποψη του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ.

4. Επισημαίνεται ότι το υπηρεσιακό αυτό σημείωμα θα συμπληρώνεται για τα ποσά που υπερβαίνουν τα 30.000 ευρώ τόσο για το ΦΠΑ, όσο και για τους λοιπούς φόρους.

Β. Αναβίωση ρύθμισης στεγαστικών δανείων αγροτών.

1. Με τις διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της παρ.1 του αρθρ. 11 ν.2873/2000 (ΦΕΚ 285Α') δόθηκε η δυνατότητα της εφάπαξ καταβολής, μέχρι 28.02.2001, στα χρέη των αγροτών, τα προερχόμενα από δάνεια στεγαστικής συνδρομής εγγυημένο από το Δημόσιο, που είχαν βεβαιωθεί στις Δ.Ο.Υ. μέχρι 30.11.2000 στο Λογ/σμό ΚΑΧΚΕΕΔ χωρίς τις αναλογούσες προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής και με έκπτωση σαράντα τοις εκατό (40%) επί του οφειλόμενου βεβαιωμένου χρέους.

2. Με τις διατάξεις του Αρθρου 55 του κοινοποιούμενου νόμου αφενός μεν η προαναφερθείσα προθεσμία καταβολής των ως άνω χρεών με τους ίδιους όρους και προϋποθέσεις παρατείνεται μέχρι 31.03,04, αφετέρου δε υπάγονται στον ίδιο τρόπο εξόφλησης και τα χρέη της ίδιας κατηγορίας, που έχουν στο μεταξύ βεβαιωθεί, μέχρι 29.08.2003, στις αρμόδιες Δ.Ο.Υ.

3. Για την εφαρμογή και των διατάξεων αυτών απαιτείται η προσκόμιση από τον οφειλέτη μέχρι την καταληκτική ημερομηνία της ρύθμισης, βεβαίωσης της Τράπεζας που χορήγησε το δάνειο, από την οποία να προκύπτει το είδος του χορηγηθέντος δανείου κατά τις διατάξεις του νόμου (αγροτικό, στεγαστικό, με την εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου), εκτός αν από τα στοιχεία της Δ.Ο.Υ. προσδιορίζεται το είδος αυτού.

4. Με την εφαρμογή της διάταξης αυτής δε γεννάται αξίωση κατά του Δημοσίου για ποσά της εν λόγω κατηγορίας που έχουν καταβληθεί μέχρι και την ημερομηνία δημοσίευσης του νόμου και ως εκ τούτου αυτά δεν επιστρέφονται.

Γ. Αίτηση για προσωπική κράτηση οφειλετών, εφόσον οι ληξιπρόθεσμες οφειλές υπερβαίνουν τις 30.000 ευρώ.

1. Με την παρ.1 του Αρθρου 33 αντικαθίσταται η περ.β' της παρ.1 του Αρθρου 2717/1999 (Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας), η οποία προέβλεπε τη λήψη του μέτρου της προσωπικής κράτησης για συνολικές ληξιπρόθεσμες οφειλές άνω των 9.000 ευρώ και προκειμένου για επιρριπτόμενους ή παρακρατούμενους φόρους και δάνεια με τη εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου άνω των 3.000 ευρώ.

Συγκεκριμένα: αυξάνεται το κατώτερο ποσό της συνολικής ληξιπρόθεσμης οφειλής προς το Δημόσιο συμπεριλαμβανομένων και των κάθε είδους τόκων και προσαυξήσεων, άνω του οποίου επιτρέπεται η λήψη του μέτρου της προσωπικής κράτησης, σε 30.000 ευρώ, ανεξαρτήτως είδους οφειλής.

2. Με την παρ.2 ρυθμίζονται τα θέματα που αφορούν στη μη εκτέλεση αποφάσεων, που έχουν εκδοθεί για χρέη κατώτερα του οριζομένου με τη διάταξη αυτή ορίου (30.000 ευρώ), καθώς και στην κατάργηση των εκκρεμών δικών.

3. Επίσης προσδιορίζεται ο χρόνος λήξης της αναστολής της παραγραφής χρεών, κατώτερων του ποσού των 30.000 ευρώ, που άρχισε με την υποβολή της αίτησης για προσωπική κράτηση (σύμφωνα με τη διάταξη της παρ.4 του Αρθρου 87 του ν.2362/95), ο οποίος λήγει με τη δημοσίευση του νόμου αυτού. Μετά τη λήξη της αναστολής η παραγραφή συνεχίζεται και δε συμπληρώνεται πριν την πάροδο τουλάχιστον έτους από τη λήξη αυτής.

Δ. Αύξηση ορίου ληξιπροθέσμων χρεών στα 10.000 ευρώ για ποινική δίωξη οφειλετών.

1. Με την παρ. 1 του Αρθρου 34 αντικαθίσταται η παράγραφος 1 του Αρθρου 25 του ν. 1882/90 και επέρχονται οι εξής μεταβολές:

α) Το ποινικό αδίκημα της μη καταβολής χρεών προς το Δημόσιο, νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, καθώς και επιχειρήσεις και οργανισμούς του ευρύτερου δημόσιου τομέα, όπως αυτός καθορίζεται κάθε φορά από τις ισχύουσες διατάξεις, αντιμετωπίζεται πλέον ενιαία ως προς το χρόνο διάπραξης του, ανεξαρτήτως του τρόπου καταβολής των χρεών σε δόσεις ή εφάπαξ, το οποίο διαπράττεται μετά παρέλευση τεσσάρων μηνών από την καθυστέρηση καταβολής αυτών.

β) Μεταβάλλεται το κατώτερο ποσό της συνολικής ληξιπρόθεσμης οφειλής συμπεριλαμβανομένων και των κάθε είδους τόκων και προσαυξήσεων άνω του οποίου ζητείται η ποινική δίωξη, ήτοι από 6.000 ευρώ και προκειμένου για επιρριπτόμενους, παρακρατούμενους φόρους και δάνεια με την εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου, από 3.000 ευρώ που ίσχυε μέχρι σήμερα σε 10.000 ευρώ.

γ) Οι ποινές καθορίζονται βάσει του κατώτερου ποσού συνολικής ληξιπρόθεσμης οφειλής ανεξαρτήτως είδους χρέους (παρακρατούμενοι, επιρριπτόμενοι φόροι, δάνεια με την εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου κ.λπ.).

δ) Η υποβαλλόμενη από τον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. ή του Τελωνείου αίτηση για άσκηση ποινικής δίωξης συνοδεύεται υποχρεωτικά από σχετικό πίνακα χρεών.

2. Με την παρ.2 αντικαθίσταται η παρ.7 του ανωτέρω νόμου και τροποποιείται ως εξής:

α) Η παραγραφή του χρέους που αναστέλλεται με την υποβολή της αίτησης ποινικής δίωξης και λήγει με την έκδοση τελεσίδικης απόφασης (όπως ίσχυε και μέχρι σήμερα) δε συμπληρώνεται πριν την πάροδο ενός έτους από τη λήξη της αναστολής.

β) Απαλείφεται η διάταξη κατά την οποία ο χρόνος παραγραφής του αδικήματος της μη καταβολής χρεών συμπληρωνόταν μετά την παρέλευση πενταετίας από την παραγραφή της οφειλής. Κατά συνέπεια ισχύουν οι περί παραγραφής διατάξεις του ποινικού κώδικα. Καθόσον δε το συγκεκριμένο αδίκημα είναι πλημμέλημα (Αρθρο 18 Π.Κ.), ο χρόνος παραγραφής αυτού είναι πενταετής (Αρθρο 111 Π.Κ.). Επισημαίνεται ότι οι ανωτέρω διατάξεις έχουν εφαρμογή και για τα μέχρι τώρα διαπραχθέντα αδικήματα.

3. Στην παρ.3 ορίζεται ότι, μάρτυρας παρίσταται ο κατά την ημερομηνία της δικασίμου προϊστάμενος της αρμόδιας δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ή τελωνείου ή υπάλληλος που υπηρετεί στην ίδια ή αντίστοιχη υπηρεσία.

4. Με την παρ.4 ρυθμίζονται τα θέματα που αφορούν στη μη εκτέλεση αποφάσεων που έχουν εκδοθεί για χρέη μικρότερα από τα οριζόμενα στην παρ.1 του Αρθρου αυτού, καθώς και στην κατάργηση των εκκρεμών δικών.

Επίσης προσδιορίζεται ο χρόνος λήξης της αναστολής της παραγραφής χρεών κατωτέρων του ποσού των 10.000 ευρώ, για τα οποία υποβλήθηκε αίτηση ποινικής δίωξης η οποία λήγει με τη δημοσίευση του νόμου αυτού. Μετά τη λήξη της αναστολής, η παραγραφή συνεχίζεται και δε συμπληρώνεται πριν την πάροδο έτους από τη λήξη αυτής.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ Στ'
ΘΕΜΑΤΑ ΤΕΛΩΝ ΚΑΙ ΕΙΔΙΚΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΩΝ

Άρθρο 15
Κατάργηση εισφοράς ναών

Με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού καταργείται η εισφορά που προβλέπεται από τις διατάξεις της παρ. 2 του Αρθρου 2 του α.ν. 536/1945 (ΦΕΚ Α' 226), όπως ισχύει. Η εισφορά αυτή η οποία ανερχόταν σε 35% αφορούσε εισπράξεις των ενοριακών και συναδελφικών καθώς και των υπό ειδικών νόμων διεπομένων Ναών.

Η ανωτέρω κατάργηση, όπως ρητά ορίζεται στο Άρθρο αυτό, ισχύει από 1ης Ιανουαρίου 2004.

Άρθρο 27
Είσπραξη τέλους αδείας και τέλους μεταβίβασης αυτοκινήτων οχημάτων.

Σύμφωνα με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού το τέλος αδείας οχήματος και το τέλος μεταβίβασης αυτοκινήτου οχήματος, που προβλέπονται από τις διατάξεις των άρθρων 26 και 27 του ν. 2873/2000 (ΦΕΚ Α' 285), οι οποίες έχουν κοινοποιηθεί με την εγκύκλιο μας 1113309/1303/Δ.Τ.&Ε.Φ./ΠΟΛ.1300/13-12-2000, εισπράττονται υπέρ της Νομαρχιακής Αυτοδιοίκησης.

Η είσπραξη αυτή θα γίνεται σε λογαριασμό Τράπεζας, ο οποίος θα συσταθεί από τις Νομαρχίες.

Με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού παρέχεται εξουσιοδότηση στους Υπουργούς Οικονομίας και Οικονομικών, Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης και Μεταφορών και Επικοινωνιών να καθορίσουν με κοινή απόφαση τους, την έναρξη ισχύος του Αρθρου αυτού και κάθε αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή των διατάξεων του. Μετά την έκδοση της απόφασης θα σας δοθούν σχετικές οδηγίες.

Άρθρο 36
Απαλλαγή από τέλη χαρτοσήμου τραπεζικών δανείων και πιστώσεων.

Με τις συνδυασμένες διατάξεις των άρθρων 7 και 16 του ν. 1676/1986 παρέχεται απαλλαγή από τα τέλη χαρτοσήμου των συμβάσεων δανείων και πιστώσεων που χορηγούνται από τις τράπεζες που λειτουργούν στην Ελλάδα, των τόκων που απορρέουν από αυτές και των παρεπομένων αυτών συμφώνων.

Με τις διατάξεις του κοινοποιούμενου Αρθρου 36 η ανωτέρω απαλλαγή από τα τέλη χαρτοσήμου επεκτείνεται σε όλες τις τράπεζες ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης και λειτουργίας τους και του τόπου κατάρτισης ή εξόφλησης των ανωτέρω πράξεων. Επεκτείνεται δηλαδή και σε τράπεζες που λειτουργούν στην αλλοδαπή, τόσο σε άλλα κράτη μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης όσο και σε τρίτες χώρες.

Οι διατάξεις του Αρθρου αυτού ισχύουν από τη δημοσίευση του νόμου, δηλαδή από 28 Ιανουαρίου 2004.

Επομένως, η επέκταση της απαλλαγής από τέλη χαρτοσήμου, κατά τα προαναφερόμενα, καταλαμβάνει πράξεις για τις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννάται από 28 Ιανουαρίου 2004.

Διευκρινίζεται ότι η απαλλαγή από τέλη χαρτοσήμου καταλαμβάνει και τις εγγραφές στα βιβλία των επιτηδευματιών που αφορούν τις ανωτέρω πράξεις.

Άρθρο 37
Φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίων

Παράγραφος 1
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής, αντικαθίσταται η περ. α' της παραγράφου 2 του Αρθρου 23 του ν. 1676/1986 (ΦΕΚ Α' 204) που αφορά το χρόνο υποβολής της δήλωσης απόδοσης του φόρου συγκέντρωσης κεφαλαίων και αίρεται η αμφισβήτηση που είχε δημιουργηθεί ως προς το θέμα αυτό με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου 1 του ν. 2941/2001 (ΦΕΚ Α' 201).

Ειδικότερα με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής ορίζεται ότι η φορολογική υποχρέωση για την καταβολή του φόρου συγκέντρωσης κεφαλαίων γεννάται:

Στη σύσταση, μετατροπή και συγχώνευση των προσώπων του Αρθρου 17 (του ν. 1676/1986) μέσα σε δεκαπέντε (15) ημέρες από τη σύνταξη του κατά νόμο εγγράφου. Όπου από το νόμο προβλέπεται δημοσίευση των πράξεων αυτών, η δήλωση υποβάλλεται πριν από τη δημοσίευση.

Εξαιρετικά επί ανωνύμων εταιρειών, η δήλωση υποβάλλεται μέσα σε δεκαπέντε (15) ημέρες από την καταχώριση των ανωτέρω πράξεων στο Μητρώο Ανωνύμων Εταιρειών.

Στην αύξηση του κεφαλαίου των προσώπων του Αρθρου 17, μέσα σε δεκαπέντε (15) ημέρες από την ημερομηνία σύνταξης του, κατά νόμο, διαπιστωτικού της αύξησης του κεφαλαίου οικείου εγγράφου ή από τη σχετική εγγραφή στα επίσημα βιβλία των προσώπων αυτών, σε περίπτωση που δεν συντάσσεται έγγραφο. Όπου από το νόμο προβλέπεται δημοσίευση της πράξης αυτής, η δήλωση υποβάλλεται πριν από τη δημοσίευση.

Επομένως, με βάση τις νέες διατάξεις, η απόδοση του φόρου συγκέντρωσης κεφαλαίων μέσα σε 15 ημέρες από την καταχώρηση των πράξεων στο οικείο μητρώο αφορά μόνο ανώνυμες εταιρείες. Ειδικότερα οι διατάξεις αυτές καταλαμβάνουν τις περιπτώσεις που το εξ υπαρχής συνιστώμενο ή το εκ μετατροπής ή συγχωνεύσεως πρόσωπο είναι ανώνυμη εταιρεία. Αντίθετα, δεν αφορά τα άλλα πρόσωπα του Αρθρου 17 του ν. 1676/1986, για όλες τις πράξεις, ούτε την αύξηση του κεφαλαίου των Α.Ε.

Παράγραφος 2
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής καταργείται η παράγραφος 2 του Αρθρου 29 του ν. 1676/1986, η οποία είχε προστεθεί με την παράγραφο 2 του Αρθρου 1 του ν. 2941/2001.

Σημειώνεται ότι, σύμφωνα με τις διατάξεις του Αρθρου 29 του ν. 1676/1986, οι γραμματείς των δικαστηρίων υποχρεούνται να αρνηθούν τη δημοσίευση των εγγράφων που αφορούν πράξεις του Αρθρου 18 του νόμου αυτού αν δεν βεβαιώνεται από τον αρμόδιο Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. ότι όμοιο αντίτυπο κατατέθηκε σ'αυτόν.

Παράγραφος 3
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής ορίζεται ότι η ισχύς των διατάξεων του Αρθρου αυτού αρχίζει την πρώτη του μεθεπόμενου μήνα από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή από την 1η Μαρτίου 2004 και καταλαμβάνει πράξεις για τις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννάται από την ημερομηνία αυτή.

Άρθρο 38
Τρόπος απόδοσης ειδικού φόρου κινηματογράφων.

Παράγραφος 1
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής αλλάζει ο τρόπος καταβολής του ειδικού φόρου, που προβλέπεται στο Αρθρο 60 του ν. 1731/1987 (ΦΕΚ Α' 161) και επιβάλλεται στα εισιτήρια των κινηματογράφων.

Ειδικότερα, ο φόρος αυτός αποδίδεται από τις κινηματογραφικές επιχειρήσεις με μηνιαίες δηλώσεις οι οποίες υποβάλλονται στην αρμόδια, για τη φορολογία εισοδήματος αυτών Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία (Δ.Ο.Υ.), μέχρι το τέλος κάθε μήνα, στις οποίες δηλώσεις περιλαμβάνονται τα εισιτήρια που εκδόθηκαν τον προηγούμενο μήνα.

Επισημαίνεται ότι ο φόρος υπολογίζεται με εσωτερική υφαίρεση στην αξία που απομένει μετά την αφαίρεση από την τιμή πώλησης του εισιτηρίου του εμπεριεχομένου φόρου προστιθεμένης αξίας.

Παράγραφος 2
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής ορίζεται ότι σε περίπτωση εκπρόθεσμης ή ανακριβούς δήλωσης καθώς και παράλειψης υποβολής δήλωσης επιβάλλονται οι προβλεπόμενες από τις διατάξεις του ν. 2523/1997 (ΦΕΚ Α'179) κυρώσεις, όπως ισχύουν κάθε φορά.

Ειδικότερα ως προς τον πρόσθετο φόρο λόγω εκπρόθεσμης ή ανακριβούς απόδοσης ή παράλειψης απόδοσης του φόρου τα ποσοστά ανέρχονται σε 2,5%, 4,5% και 5% αντίστοιχα.

Σημειώνεται ότι σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του Αρθρου 2 του ν.2523/1997, όπως αυτές αντικαταστάθηκαν με τις διατάξεις της παρ. 11 του Αρθρου 40 του ν. 3220/2004, τα ποσοστά πρόσθετων φόρων σε καμιά περίπτωση δεν μπορούν να υπερβούν: α) το εκατό τοις εκατό (100%) για την υποβολή εκπρόθεσμης δήλωσης και β) το διακόσια τοις εκατό (200%) για την υποβολή ανακριβούς δήλωσης ή μη υποβολής δήλωσης.

Παράγραφος 3
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής ορίζεται ότι τα θέματα που αναφέρονται στην υποβολή και επαλήθευση της δήλωσης, στη βεβαίωση και είσπραξη του φόρου, του τυχόν πρόσθετου φόρου, στην παραγραφή του δικαιώματος του Δημοσίου, στην έκδοση καταλογιστικών πράξεων και γενικά στη διαδικασία βεβαίωσης και είσπραξης του φόρου και πρόσθετου φόρου, διέπονται από τις διατάξεις που ισχύουν κάθε φορά στη φορολογία εισοδήματος.

Παράγραφος 4
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής ορίζεται ότι με απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών καθορίζονται ο τύπος και το περιεχόμενο της δήλωσης και της πράξης επιβολής του φόρου και πρόσθετου φόρου και κάθε αναγκαία λεπτομέρεια για Την εφαρμογή των διατάξεων του Αρθρου αυτού.

Κατ'εξουσιοδότηση των διατάξεων αυτής της παραγράφου θα εκδοθεί απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, σύμφωνα με την οποία θα καθορισθούν τα ανωτέρω θέματα.

Μετά την έκδοση της απόφασης θα σας δοθούν σχετικές οδηγίες.

Παράγραφος 5
Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής ορίζεται ότι η ισχύς του Αρθρου αυτού αρχίζει από 1ης Μαρτίου 2004 και καταλαμβάνει εισιτήρια των κινηματογράφων που εκδίδονται από την ημερομηνία αυτή και μετά.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ Ζ'
ΘΕΜΑΤΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΕΛΕΓΧΩΝ ΚΑΙ ΜΗΤΡΩΟΥ

ΜΕΡΟΣ ΠΡΩΤΟ
ΑΝΤΙΚΕΙΜΕΝΙΚΟΠΟΙΗΣΗ ΦΟΡΟΛΟΠΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ

ΑΡΘΡΑ 16-25

ΓΕΝΙΚΑ

1. Κατά την εφαρμογή των υφιστάμενων φορολογικών διατάξεων διαπιστώθηκε ότι μέχρι σήμερα δεν υπήρχαν κανόνες γενικής εφαρμογής, βάσει των οποίων να γίνεται η επιλογή των υποθέσεων για έλεγχο, παρά μόνο σχετικές οδηγίες της φορολογικής διοίκησης προς τις ελεγκτικές υπηρεσίες, με τις προτεραιότητες που πρέπει να δοθούν στην επιλογή των υποθέσεων, ή επιμέρους διατάξεις, όπως με την ΠΟΛ. 1144/98, με αποτέλεσμα να μην είναι δυνατή και η χάραξη αποτελεσματικότερης στρατηγικής και πολιτικής φορολογικών ελέγχων. Παρατηρήθηκε εξάλλου, ότι οι δυνατότητες των Ελεγκτικών Υπηρεσιών είναι εκ των πραγμάτων περιορισμένες και δεν είναι δυνατόν να καλύψουν το σύνολο των υποθέσεων, με αποτέλεσμα τον κίνδυνο παραγραφής μεγάλου αριθμού αυτών, οι οποίες μάλιστα παρουσιάζουν ιδιαίτερο και σημαντικό φορολογικό ενδιαφέρον.

Αν και δημιουργήθηκαν τα Ελεγκτικά Κέντρα (ΕΘ.Ε.Κ., Π.Ε.Κ., Τ.Ε.Κ.) και έγινε καθορισμός των αρμοδιοτήτων του τακτικού ελέγχου μεταξύ των Δ.Ο.Υ. και των πιο πάνω Ελεγκτικών Κέντρων, παρατηρείται το φαινόμενο ορισμένες υποθέσεις να έχουν ελεγχθεί μέχρι και την τελευταία κλεισμένη χρήση, ενώ άλλες να παραμένουν ανέλεγκτες μέχρι το χρόνο που επίκειται η παραγραφή τους.

2. Προκειμένου να καταστεί πιο απλό και πιο αντικειμενικό το σύστημα των ποινών, στις περιπτώσεις που υπάρχουν παραβάσεις της φορολογικής νομοθεσίας, τόσο κατά την επιβολή τους όσο και κατά τη διοικητική διαδικασία, θεσπίστηκε ο νόμος 2523/1997.

Παρά το σημαντικό βήμα που έγινε ώστε το σύστημα των ποινών να είναι πιο απλό και αντικειμενικό, διαπιστώθηκε ότι τόσο κατά την επιβολή τους όσο και κατά τη διοικητική επίλυση της διαφοράς, απαιτούνται διαδικασίες χρονοβόρες με σημαντικό διοικητικό κόστος για τη φορολογική διοίκηση (διαπίστωση των παραβάσεων του Κ.Β.Σ., σύνταξη έκθεσης ελέγχου, έκδοση απόφασης επιβολής προστίμων από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. και κοινοποίηση στον φορολογούμενο της έκθεσης ελέγχου και της πράξης επιβολής του προστίμου) αλλά και εξίσου επιβαρυντικές για τις ίδιες τις επιχειρήσεις.

Επί πλέον σημαντικός αριθμός αποφάσεων επιβολής προστίμου οδηγείται στα Διοικητικά Δικαστήρια με αποτέλεσμα να καθυστερεί ο χρόνος είσπραξης των προστίμων αυτών, να επιβαρύνεται η διοίκηση με πρόσθετο κόστος διαχείρισης, ενώ παράλληλα να επιβαρύνονται με μεγάλο αριθμό τέτοιων υποθέσεων τα διοικητικά δικαστήρια, με αποτέλεσμα την επιμήκυνση περαιτέρω του χρόνου έκδοσης των οικείων δικαστικών αποφάσεων.

3. Για τους ίδιους ως άνω λόγους, με τη θέσπιση του ν. 3052/2002 επιδιώχθηκαν βελτιώσεις και περιορισμός της υποκειμενικότητας ως προς την κρίση επί του κύρους των βιβλίων και στοιχείων.

Στις περιπτώσεις όμως που τα βιβλία κρίνονται ανακριβή ή ανεπαρκή, προκειμένου ιδίως για βιβλία Γ κατηγορίας, προσδιορίζονται με τον εξωλογιστικό τρόπο καθαρά εισοδήματα που ενδεχομένως δεν αντιστοιχούν στα πραγματικά εισοδήματα της επιχείρησης ή δεν αναγνωρίζονται μεταφερόμενα ποσά ζημιών εξαιτίας της ύπαρξης ουσιαστικών παραβάσεων του Κ.Β.Σ και μετατρέπονται από τον έλεγχο ζημιογόνες χρήσεις σε κερδοφόρες και επί πλέον δεν αναγνωρίζονται και σε επόμενες χρήσεις τα μεταφερθέντα ποσά ζημιών.

4. Τέλος κατά την εφαρμογή των διατάξεων του Αρθρου 31 του ν.2238/1994 περί λογιστικού προσδιορισμού διαπιστώθηκε ότι δεν υπήρχε ακριβής καταγραφή για τις προϋποθέσεις και τα χαρακτηριστικά που πρέπει να έχει μία δαπάνη για να αναγνωρισθεί η έκπτωση της από τα ακαθάριστα έσοδα, με αποτέλεσμα να υπάρχουν συχνά διενέξεις και αντιδικίες μεταξύ φορολογουμένων και φορολογικών αρχών.

5. Για τους παραπάνω λόγους προέκυψε η αναγκαιότητα μεταβολής του υφιστάμενου συστήματος και ως προς την επιλογή των προς έλεγχο υποθέσεων και ως προς τον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων και σχεδιάσθηκε το νέο σύστημα ελέγχου, βασιζόμενο στις εξής αρχές:

- της αντικειμενικής επιλογής υποθέσεων για έλεγχο με βάση κλίμακα που διαμορφώνεται από μόρια που συγκεντρώνονται από παραβάσεις και παραλείψεις της φορολογικής και τελωνειακής νομοθεσίας

- της κατάργησης των προστίμων του ΚΒΣ, εκτός ορισμένων μόνο περιπτώσεων και της

- αντικατάστασης τους με μόρια

- της κατάργησης του εξωλογιστικού προσδιορισμού των αποτελεσμάτων

- της δυνατότητας μεταφοράς της ζημίας ακόμα και σε περιπτώσεις ύπαρξης ουσιαστικών φορολογικών παραβάσεων

- του προσδιορισμού των αποτελεσμάτων με αντικειμενικά καθορισμένους συντελεστές

- της καταγραφής των δαπανών που εκπίπτονται από τα ακαθάριστα έσοδα (με βάση

- τη νομολογία των δικαστηρίων και τις διοικητικές λύσεις) και την με ετήσια οδηγία κοινοποίηση τους στις ελεγκτικές υπηρεσίες

- της δυνατότητας υποβολής δήλωσης αυτοελέγχου με βάση την εφαρμογή του νέου συστήματος ελέγχου

- της εξέτασης των αιτημάτων βάσει των οποίων αμφισβητείται η διαφορά φορολογητέας ύλης από ειδικές επιτροπές, στις οποίες σε καμιά περίπτωση δεν μετέχει με δικαίωμα ψήφου ο προϊστάμενος της Ελεγκτικής Υπηρεσίας που εξέδωσε το φύλλο ελέγχου.

Ειδικότερα:

- Στο νέο σύστημα φορολογικού ελέγχου υπάγονται όλες οι επιχειρήσεις και οι ελεύθεροι επαγγελματίες είτε έχουν τυπικές ή ουσιαστικές παραβάσεις, κατά τις διατάξεις του ΚΒΣ, είτε δεν έχουν καθόλου παραβάσεις.

- Εξαιρούνται από το νέο σύστημα προσδιορισμού των αποτελεσμάτων οι επιχειρήσεις ή οι επιτηδευματίες γενικά που δεν τηρούν βιβλία και στοιχεία του ΚΒΣ ή δεν διαφυλάττουν τα βιβλία στα οποία διενεργούνται πρωτογενείς εγγραφείς είτε τα στοιχεία βάσει των οποίων διενεργούνται πρωτογενείς εγγραφές, με την επιφύλαξη της νέας περίπτωσης στ' της παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν.2238/94, ή τηρούν βιβλία Α' κατηγορίας ενώ ήταν υπόχρεοι σε τήρηση βιβλίων ανώτερης κατηγορίας του ΚΒΣ. Επιπλέον εξαιρούνται και οι τεχνικές επιχειρήσεις (αρθ.34 ν.2238/94) και οι γεωργικές επιχειρήσεις που δεν τηρούν Γ' κατηγ. Βιβλία Κ.Β.Σ.

- Καθορίζονται επακριβώς οι παραβάσεις της φορολογικής και τελωνειακής νομοθεσίας που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα και το καθαρό εισόδημα, τα μόρια που προκύπτουν από κάθε παράβαση, τα κλιμάκια μορίων καθώς και οι συντελεστές, βάσει των οποίων προσδιορίζονται οι διαφορές ακαθαρίστων εσόδων και οι διαφορές καθαρού εισοδήματος.

- Αντί της επιβολής των προστίμων του ΚΒΣ, υπολογίζονται μόρια ανά διαχειριστική περίοδο και ανά είδος παράβασης ή ανά παράβαση, βάσει των οποίων προκύπτουν οι παραπάνω συντελεστές ανά κλιμάκιο μορίων. Συνεχίζουν να επιβάλλονται πρόστιμα μόνο σε ορισμένες περιπτώσεις (πλαστά - εικονικά φορολογικά στοιχεία, νόθευση στοιχείων, πρόστιμα ν. 1809/88 περί φορολογικών μηχανισμών πλην ορισμένων περιπτώσεων κλπ.).

- Τα ακαθάριστα έσοδα των υπαγομένων στο νέο σύστημα ελέγχου επιχειρήσεων και επιτηδευματιών γενικά καθώς επίσης και το καθαρό εισόδημα παύουν πλέον να προσδιορίζονται εξωλογιστικά επί ύπαρξης παραβάσεων που μέχρι τώρα επηρεάζουν το κύρος των βιβλίων. Συγκεκριμένα:

Για τις επιχειρήσεις που εκ του νόμου τηρούν βιβλία Α' κατηγορίας του ΚΒΣ, τα ακαθάριστα έσοδα της χρήσης προσδιορίζονται με την προσθήκη του μικτού κέρδους στο κόστος των εμπορευσίμων αγαθών ή των παραχθέντων ετοίμων προϊόντων της χρήσης εφόσον δεν υφίστανται παραβάσεις ή υφίστανται τέτοιες παραβάσεις που δεν επηρεάζουν τον προσδιορισμό του κόστους. Αν υφίστανται παραβάσεις που επηρεάζουν το κόστος, τα ακαθάριστα έσοδα προσδιορίζονται με τον ίδιο ως ανωτέρω τρόπο με τη διαφορά ότι στο κόστος των εμπορευσίμων αγαθών ή των παραχθέντων ετοίμων προϊόντων προστίθενται τα τυχόν αποκρυβέντα ποσά κόστους καθώς και τα ποσά διαφορών κόστους.

Τα ποσά διαφορών κόστους προκύπτουν από την εφαρμογή συντελεστών διαφορών κόστους επί του συνόλου του κόστους των εμπορευσίμων αγαθών ή των παραχθέντων ετοίμων προϊόντων βάσει των βιβλίων και στοιχείων του επιτηδευματία πλέον των τυχόν αποκρυβέντων ποσών κόστους.

Για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Β' ή Γ' κατηγορίας του ΚΒΣ, εφόσον πρόκειται για χρήσεις που δεν υφίστανται παραβάσεις ή υφίστανται παραβάσεις που δεν επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα ή το καθαρό εισόδημα, τα ακαθάριστα έσοδα και το καθαρό εισόδημα προσδιορίζονται όπως αυτά προκύπτουν από τα βιβλία και στοιχεία.

Στις περιπτώσεις που υφίστανται παραβάσεις που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα, αυτά προσδιορίζονται με την προσθήκη στα ακαθάριστα έσοδα των τυχόν αποκρυβέντων εσόδων και επί πλέον των διαφορών ακαθαρίστων εσόδων.

Οι διαφορές ακαθαρίστων εσόδων προκύπτουν από την εφαρμογή συντελεστών προσδιορισμού διαφορών ακαθαρίστων εσόδων επί του αθροίσματος των βάσει βιβλίων και στοιχείων ακαθαρίστων εσόδων και των τυχόν αποκρυβέντων εσόδων.

Στις περιπτώσεις που υφίστανται παραβάσεις που επηρεάζουν το καθαρό εισόδημα, τότε αυτό προσδιορίζεται με την προσθήκη στο καθαρό εισόδημα που προκύπτει από το λογιστικό προσδιορισμό και των διαφορών καθαρού εισοδήματος.

Οι διαφορές καθαρού εισοδήματος προκύπτουν από την εφαρμογή συντελεστών διαφορών καθαρού εισοδήματος επί των εκπεστέων για την επιχείρηση δαπανών του Αρθρου 31 του ν.2232/94.

- Μεταφέρεται η ζημία στις υπαγόμενες επιχειρήσεις στο νέο σύστημα προσδιορισμού των αποτελεσμάτων ελέγχου, χωρίς να τίθεται ως προϋπόθεση να έχουν κριθεί τα βιβλία και στοιχεία τους επαρκή και ακριβή.

- Καθιερώνεται η δυνατότητα υποβολής αρχικής ή συμπληρωματικής δήλωσης και στη φορολογία εισοδήματος και στο ΦΠΑ (δήλωσης αυτοελέγχου) για τις διαφορές που προκύπτουν από την εφαρμογή του νέου συστήματος.

- Εκδίδεται μερικό φύλλο ελέγχου ή πράξη εφόσον δεν υποβληθεί δήλωση αυτοελέγχου.

- Συνεχίζουν να επιβάλλονται τα πρόστιμα του ΚΒΣ για παραβάσεις που αφορούν χρήσεις για τις οποίες δεν εφαρμόζονται οι νέες διατάξεις και εφόσον πρόκειται για ουσιαστικές παραβάσεις που επηρεάζουν το κύρος των βιβλίων και στοιχείων, για τις ίδιες χρήσεις, εξετάζεται το κύρος των βιβλίων με βάση τις διατάξεις του Αρθρου 30 του ΚΒΣ.

Σε ότι αφορά το χρόνο έναρξης εφαρμογής του νέου φορολογικού συστήματος ελέγχου, διευκρινίζεται ότι αυτό εφαρμόζεται για διαχειριστικές περιόδους που αρχίζουν από 1-1-2004 και μετά.

Ειδικότερα, οι κατ' Αρθρο μεταβολές που επέρχονται με το νέο σύστημα ελέγχου είναι οι εξής:

Άρθρο 16
Σύστημα επιλογής ελέγχου υποθέσεων

1. Παράγραφος 1
Επιλογή υποθέσεων για έλεγχο στη φορολογία εισοδήματος

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου αυτού προστίθενται τρεις νέες παράγραφοι στο Αρθρο 66 του ν. 2238/94.

Με τις διατάξεις αυτές καθιερώνεται νέο σύστημα επιλογής υποθέσεων για τακτικό έλεγχο με βάση το οποίο αντικειμενικοποιείται η επιλογή των υποθέσεων για έλεγχο.

Η επιλογή των υποθέσεων για έλεγχο με το νέο σύστημα βασίζεται σε μόρια τα οποία προκύπτουν από φορολογικές παραβάσεις και παραλείψεις, από τη φορολογική συμπεριφορά της επιχείρησης, τα οικονομικά της δεδομένα και από άλλους σχετικούς προσδιοριστικούς παράγοντες οι οποίοι επηρεάζουν και σχετίζονται με τη λειτουργία της επιχείρησης.

Η επιλογή των υποθέσεων για έλεγχο γίνεται πλέον κεντρικά και όχι περιφερειακά, όπως γίνονταν μέχρι σήμερα.

Με τις ίδιες διατάξεις καθίστανται υποχρεωτικά ελεγκτέες δηλώσεις με ακαθάριστα έσοδα άνω των 30.000.000 ευρώ καθώς επίσης και όλες οι επιχειρήσεις που είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αξιών Αθηνών ή σε αλλοδαπά χρηματιστήρια, λόγω του σημαντικού οικονομικού μεγέθους τους, το οποίο δημιουργεί ιδιαίτερο ενδιαφέρον και ξεχωριστή βαρύτητα στις επιχειρήσεις αυτές, προκειμένου να υπάρχει διαφάνεια στα οικονομικά τους δεδομένα.

Επίσης, διενεργείται έλεγχος υποχρεωτικά και σε υποθέσεις για τις οποίες έχουν περιέλθει στις ελεγκτικές υπηρεσίες στοιχεία από τις διασταυρώσεις του πληροφοριακού συστήματος ή από ελέγχους σε τρίτες επιχειρήσεις, για απόκρυψη φορολογητέας ύλης ή διάπραξη φορολογικών αδικημάτων.

Η κατάσταση μορίων για την επιλογή μπορεί να καταρτίζεται κατά κλάδους, ανάλογα με το φορολογικό τους ενδιαφέρον και την επικινδυνότητα τους ή κατά γεωγραφική περιοχή ή και ανά ελεγκτική υπηρεσία.

Με απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών θα καθορισθούν οι παραβάσεις και οι παραλείψεις της φορολογικής και τελωνειακής νομοθεσίας καθώς και τα μόρια με τα οποία θα βαρύνονται αυτές και γενικά όλες οι αναγκαίες λεπτομέρειες για την επιλογή των υποθέσεων για έλεγχο, με βάση τον συνολικό αριθμό μορίων που συγκεντρώνει κάθε υπόθεση.

2. Παράγραφος 2
Επιλογή υποθέσεων για έλεγχο στις λοιπές φορολογίες

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του ίδιου Αρθρου ορίζεται ότι, οι υποθέσεις που επιλέγονται να ελεγχθούν στη φορολογία εισοδήματος με βάση τα αναφερόμενα στην παράγραφο 1, ελέγχονται και για τις λοιπές φορολογίες (ΦΠΑ, φορολογία χαρτοσήμου κλπ).

Άρθρο 17
Προσδιορισμός ακαθάριστου εισοδήματος εμπορικών επιχειρήσεων

1. Παράγραφοι 1,2
Με τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του Αρθρου αυτού αντικαθίσταται το πρώτο εδάφιο των περιπτώσεων α' και β' της παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν.2238/1994.

Ειδικότερα:

α) Προσδιορισμός ακαθάριστου εισοδήματος εμπορικών επιχειρήσεων, που τηρούν βιβλία Β' ή Γ' κατηγορίας του Κ.Β.Σ.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 ορίζεται ότι τα ακαθάριστα έσοδα των εμπορικών επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία και στοιχεία δεύτερης ή τρίτης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και δεν βαρύνονται με οποιαδήποτε παράβαση της φορολογικής ή τελωνειακής νομοθεσίας ή βαρύνονται με παραβάσεις γενικά που δεν επηρεάζουν τον προσδιορισμό των ακαθαρίστων εσόδων κατά τα οριζόμενα στη νέα περίπτωση δ' της ίδιας παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν. 2238/94, λαμβάνονται όπως αυτά προκύπτουν από τα βιβλία και στοιχεία.

β) Προσδιορισμός ακαθάριστου εισοδήματος εμπορικών επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία Α' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και δεν είναι υπόχρεοι τήρησης βιβλίων ανώτερης κατηγορίας.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου αυτού ορίζεται ότι τα ακαθάριστα έσοδα των εμπορικών επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία πρώτης κατηγορίας του Κ.Β.Σ., χωρίς να είναι υπόχρεοι τήρησης βιβλίων ανώτερης κατηγορίας, και δεν βαρύνονται με οποιαδήποτε παράβαση της φορολογικής ή τελωνειακής νομοθεσίας ή βαρύνονται με παραβάσεις που δεν επηρεάζουν όμως τον προσδιορισμό του κόστους των εμπορεύσιμων αγαθών ή των παραχθέντων έτοιμων προϊόντων κατά τα οριζόμενα στη νέα περίπτωση ε' της ίδιας παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν. 2238/94, προσδιορίζονται με την προσθήκη του μικτού κέρδους στο συνολικό κόστος των εμπορεύσιμων αγαθών ή των παραχθέντων ετοίμων προϊόντων, κατά τα οριζόμενα από τις διατάξεις των υπολοίπων εδαφίων της ίδιας περίπτωσης β' της παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν.2238/94.

2. Παράγραφος 3
Προσδιορισμός ακαθάριστου εισοδήματος εμπορικών επιχειρήσεων μη υπαγομένων στο νέο σύστημα ελέγχου.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του ίδιου Αρθρου, αντικαθίσταται το πρώτο εδάφιο της περίπτωσης γ' της παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν.2238/94.

Με τις διατάξεις αυτές ορίζεται ως προς τον προσδιορισμό των ακαθαρίστων εσόδων για τις μη υπαγόμενες στο νέο φορολογικό σύστημα επιχειρήσεις ότι παραμένει ο εξωλογιστικός προσδιορισμός αυτών μόνο στις επιχειρήσεις που:

- νόμιμα δεν τηρούν βιβλία και στοιχεία

- αν και ήταν υπόχρεες τήρησης βιβλίων και στοιχείων δεν τηρούν βιβλία και στοιχεία,

- δεν διαφυλάττουν τα βιβλία ή στοιχεία όπως αυτά αναφέρονται στην περίπτωση στ' της παραγράφου 4 του Αρθρου 30 του ΚΒΣ, δηλαδή το ισοζύγιο γενικού – αναλυτικών καθολικών ή τη μηνιαία κατάσταση του βιβλίου εσόδων - εξόδων επί μηχανογραφικής τήρησης των βιβλίων ή τα θεωρημένα ημερολόγια και το θεωρημένο βιβλίο εσόδων - εξόδων επί χειρόγραφης τήρησης, τα συνοδευτικά στοιχεία των αγαθών καθώς και τα προβλεπόμενα από τον ΚΒΣ παραστατικά βάσει των οποίων διενεργούνται οι πρωτογενείς εγγραφές, με εξαίρεση την περίπτωση στ' της παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν.2238/94,

- τηρούν βιβλία και στοιχεία Α' κατηγορίας του ΚΒΣ ενώ ήταν υπόχρεες σε τήρηση βιβλίων και στοιχείων ανώτερης κατηγορίας.

Για όλες τις παραπάνω επιχειρήσεις, ο εξωλογιστικός προσδιορισμός των ακαθαρίστων εσόδων συνεχίζει να γίνεται όπως και μέχρι σήμερα, με βάση δηλαδή στοιχεία και πληροφορίες που διαθέτει ο προϊστάμενος της αρμόδιας ελεγκτικής υπηρεσίας σχετικά με την συναλλακτική δραστηριότητα της επιχείρησης, τις συνθήκες λειτουργίας της και οποιαδήποτε άλλα στοιχεία σχετιζόμενα με την επιχείρηση.

3. Παράγραφος 4
Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του ίδιου Αρθρου προστίθενται νέες περιπτώσεις δ', ε' και στ' στην παράγραφο 2 του Αρθρου 30 του ν.2238/1994 που αναφέρονται στον προσδιορισμό των ακαθαρίστων εσόδων εμπορικών επιχειρήσεων οι οποίες υπέπεσαν σε φορολογικές ή τελωνειακές παραβάσεις, ως εξής:

Α) Περίπτωση δ'

Προσδιορισμός ακαθάριστου εισοδήματος εμπορικών επιχειρήσεων υπαγομένων στο νέο σύστημα ελέγχου, που τηρούν βιβλία και στοιχεία Β' ή Γ' κατηγορίας του Κ.Β.Σ., με παραβάσεις της φορολογικής ή τελωνειακής νομοθεσίας που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα.

Με τις διατάξεις της περίπτωσης δ', καθορίζονται επακριβώς οι παραβάσεις της φορολογικής ή τελωνειακής νομοθεσίας που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα και καθιερώνεται για πρώτη φορά μοριοδότηση αυτών, ανάλογα με το είδος και τη βαρύτητα τους. Με βάση τα μόρια αυτά που συγκεντρώνονται από τις παραπάνω καθορισμένες παραβάσεις, δημιουργούνται κλιμάκια μορίων βάσει των οποίων καθορίζονται συντελεστές προσδιορισμού διαφορών ακαθαρίστων εσόδων (Σ.Π.Δ.Α.Ε.). Οι συντελεστές αυτοί χρησιμοποιούνται για τον προσδιορισμό των διαφορών ακαθαρίστων εσόδων των υπαγομένων στο νέο σύστημα ελέγχου εμπορικών επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία Β' ή Γ' κατηγορίας Κ.Β.Σ. και έχουν υποπέσει στις παραβάσεις που αναφέρονται στο πίνακα παραβάσεων και μορίων παραβάσεων που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα.

Προκειμένου να μην υπάρχουν αμφισβητήσεις σχετικά με το είδος των παραβάσεων αυτών που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα και να είναι εκ των προτέρων γνωστό το ύψος των μορίων γι' αυτές και οι επιπτώσεις που συνεπάγονται, οι παραβάσεις της φορολογικής ή τελωνειακής νομοθεσίας που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα και τα μόρια κάθε παράβασης, καθώς και οι συντελεστές προσδιορισμού διαφορών ακαθαρίστων εσόδων ανά κλιμάκιο μορίων, εμφανίζονται σε αντίστοιχους πίνακες παραβάσεων και μορίων παραβάσεων καθώς και υπολογισμού διαφορών ακαθαρίστων εσόδων.

Ο προσδιορισμός των διαφορών ακαθαρίστων εσόδων κάθε διαχειριστικής περιόδου για την οποία υπάρχουν φορολογικές ή τελωνειακές παραβάσεις που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα, γίνεται με την εφαρμογή των συντελεστών που ορίζονται από το νόμο αυτό.

Οι ανωτέρω συντελεστές εφαρμόζονται στο σύνολο των ακαθαρίστων εσόδων βάσει των βιβλίων ή στοιχείων πλέον των τυχόν αποκρυβέντων εσόδων, εφόσον υπάρχει απόκρυψη και το αποτέλεσμα αποτελεί τη διαφορά ακαθαρίστων εσόδων της χρήσης που υφίσταται η παράβαση.

Η διαφορά αυτή προστίθεται στο σύνολο των ακαθαρίστων εσόδων βάσει των βιβλίων ή στοιχείων πλέον των τυχόν αποκρυβέντων και το τελικό άθροισμα αποτελεί τα συνολικά ακαθάριστα έσοδα της χρήσης.

Εφόσον όμως, μετά την εφαρμογή του κατά περίπτωση συντελεστή (ΣΠΔΑΕ), η διαφορά ακαθαρίστων εσόδων που προκύπτει είναι μικρότερη συγκεκριμένων ελαχίστων ποσών που καθορίζονται με τις διατάξεις του νόμου αυτού, τότε, προκειμένου να προσδιορισθούν τα συνολικά ακαθάριστα έσοδα της χρήσης που υφίσταται παράβαση, προστίθενται τα ελάχιστα αυτά ποσά διαφορών ακαθαρίστων εσόδων στο σύνολο των ακαθαρίστων εσόδων βάσει των βιβλίων ή στοιχείων και των τυχόν αποκρυβέντων ακαθαρίστων εσόδων.

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 1°

Η επιχείρηση Α' για τη διαχειριστική περίοδο 1-1-2004 έως 31-12-2004 παρουσιάζει τα εξής δεδομένα :

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων
400.000,00

Διαπιστωθείσες παραβάσεις
ΚΩΔ. 103101

Προκύπτοντα Μόρια βάσει των παραβάσεων
1350

Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων
2%

Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων
6.000,00


Με βάση τα παραπάνω δεδομένα κατά την εφαρμογή των διατάξεων του νέου φορολογικού συστήματος τα ακαθάριστα έσοδα ελέγχου για τη φορολογία εισοδήματος, για την παραπάνω διαχειριστική περίοδο, προσδιορίζονται ως εξής:

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου:

α)Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων

400.000,00

Χ Συντελεστή Προσδιορισμού Διαφορών Ακαθάριστων Εσόδων

Χ 2%

β) Διαφορά ακαθαρίστων εσόδων

8.000,00

γ) Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων

6.000,00

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου
(α + β) =
408.000.00

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 2ο

Η επιχείρηση Β' για τη διαχειριστική περίοδο 1-1-2004 έως 31-12-2004 παρουσιάζει τα εξής δεδομένα :

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων

150.000,00

Διαπιστωθείσες παραβάσεις
ΚΩΔΙΚΟΙ:
109101

Προκύπτοντα Μόρια βάσει των παραβάσεων
900

Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων
1,5%

Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων
4.000,00

Με βάση τα παραπάνω δεδομένα κατά την εφαρμογή των διατάξεων του νέου φορολογικού συστήματος τα ακαθάριστα έσοδα ελέγχου για τη φορολογία εισοδήματος, για την παραπάνω διαχειριστική περίοδο, προσδιορίζονται ως εξής:

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου:

α) Ακαθ. έσοδα βιβλίων ή στοιχείων

150.000,00

Χ Συντελεστή Προσδιορισμού Διαφορών Ακαθάριστων Εσόδων Χ 1,5%

β) Διαφορά ακαθαρίστων εσόδων

2.250,00

γ) Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Ακαθάριστων Εσόδων

4.000,00

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου
(α + ν) =
154.000,00


Στην περίπτωση αυτή, επειδή το ελάχιστο ποσό διαφορών ακαθαρίστων εσόδων είναι μεγαλύτερο της προκύπτουσας διαφοράς ακαθαρίστων εσόδων με την εφαρμογή του Σ.Π.Δ.Α.Ε., για το λόγο αυτό προκειμένου να προσδιορισθούν τα ακαθάριστα έσοδα προστίθεται το ελάχιστο ποσό στα ακαθάριστα έσοδα των βιβλίων ή στοιχείων.

Περαιτέρω, από τις διατάξεις ορίζεται ότι, εφόσον υπάρχει απόκρυψη ακαθαρίστων εσόδων, τότε συγκρίνεται ο συντελεστής (Σ.Π.Δ.Α.Ε.) του πίνακα με το ποσοστό που προκύπτει από τη διαίρεση του ποσού των αποκρυβέντων εσόδων προς τα δηλωθέντα ακαθάριστα έσοδα που προκύπτουν από τα βιβλία και στοιχεία και εφαρμόζεται το μεγαλύτερο ποσοστό.

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 3°

Η επιχείρηση Γ' για τη διαχειριστική περίοδο 1-1-2004 έως 31-12-2004 παρουσιάζει τα εξής δεδομένα :

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων
200.000,00

Διαπιστωθείσες παραβάσεις (ΚΩΔ. 200101 Χ (4) πλήθος μη εκδοθέντων στοιχείων) με αποκρυβείσα αξία
6.000,00

Προκύπτοντα Μόρια βάσει των παραβάσεων
1800

Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων
2%

Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων
6.000,00

Ποσοστό απόκρυψης =
Απόκρυψη Χ 100 / ακαθ. έσοδα = 6.000 Χ 100 / 200.000=3%

Με βάση τα παραπάνω δεδομένα κατά την εφαρμογή των διατάξεων του νέου φορολογικού συστήματος τα ακαθάριστα έσοδα ελέγχου για τη φορολογία εισοδήματος, για την παραπάνω διαχειριστική περίοδο, προσδιορίζονται με βάση το ποσοστό απόκρυψης, ως εξής:

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου:

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων
200.000.00

+ Αποκρυβείσα αξία
6.000,00

α) Σύνολο ακαθαρίστων εσόδων + Αποκρυβείσα αξία
206.000,00

Χ ποσοστό απόκρυψης

β) Διαφορά ακαθαρίστων εσόδων

γ) Σύνολο ακαθαρίστων εσόδων + Αποκρυβείσα αξία Χ (Σ.Π.Δ.Α.Ε.) 2%
3%

6.180,00

4.120,00

δ) Ελάχιστη διαφορά ακαθάριστων εσόδων
6.000,00

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου (α + β) =
212.180,00


Εξάλλου, από τις διατάξεις ορίζεται επίσης ότι ειδικά στις περιπτώσεις που υπάρχει απόκρυψη ακαθαρίστων εσόδων και με βάση τις οικείες παραβάσεις ο Σ.Π.Δ.Α.Ε. είναι μεγαλύτερος από 10 και ο συντελεστής που προκύπτει από την απόκρυψη είναι μικρότερος από 10, τότε τα ακαθάριστα έσοδα προσδιορίζονται με βάση το πενταπλάσιο του ποσοστού απόκρυψης, το οποίο δεν μπορεί να είναι μικρότερο του 10 αλλά ούτε και μεγαλύτερο από τον Σ.Π.Δ.Α.Ε. που ισχύει για την επιχείρηση.

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 4°

Η επιχείρηση Δ' για τη διαχειριστική περίοδο 1-1-2004 έως 31-12-2004 παρουσιάζει τα εξής δεδομένα :

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων
400.000,00

Διαπιστωθείσες παραβάσεις (4 έλεγχοι) ΚΩΔ. 201100 Χ (100) πλήθος παραβάσεων, συνολικής αξίας 8.800,00

Προκύπτοντα Μόρια βάσει των παραβάσεων
30.000

Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων
13%

Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων
25.000,00

Ποσοστό απόκρυψης =
8.800,00 Χ 100 / 400.000,00 =2,2%

Με βάση τα παραπάνω δεδομένα κατά την εφαρμογή των διατάξεων του νέου φορολογικού συστήματος τα ακαθάριστα έσοδα ελέγχου για τη φορολογία εισοδήματος, για την παραπάνω διαχειριστική περίοδο, προσδιορίζονται ως εξής:

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου:

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων
400.000,00

+ Αποκρυβείσα αξία
8.800,00

α) Σύνολο ακαθαρίστων εσόδων + Αποκρυβείσα αξία
408.800,00

Χ πενταπλάσιο του ποσοστού απόκρυψης
2,2%Χ 5= 11%

Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων (Σ.Π.Δ.Α.Ε.)
13%

β) Διαφορά ακαθαρίστων εσόδων με εφαρμογή του πενταπλάσιου του ποσοστού απόκρυψης (Χ 11 %)
44.968,00

γ) Ελάχιστη διαφορά ακαθάριστων εσόδων
25.000,00

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου (α + β) =
453.768,00


Επί πλέον, για την εναρμόνιση των νέων διατάξεων με τις ισχύουσες διατάξεις και προκειμένου να μην υπάρχει δυσμενέστερη αντιμετώπιση με το νέο αντικειμενικό σύστημα, με τις νέες διατάξεις ορίζεται ότι δεν προσδιορίζονται διαφορές ακαθάριστων εσόδων με την εφαρμογή των ΣΠΔΑΕ, αλλά λαμβάνεται το ελάχιστο ποσό διαφορών ακαθαρίστων εσόδων που αντιστοιχεί στο πρώτο κλιμάκιο μορίων, δηλαδή ποσό διαφορών ακαθαρίστων εσόδων χίλια (1.000) ευρώ, στις περιπτώσεις μη έκδοσης ή ανακριβούς έκδοσης και μη καταχώρησης ή ανακριβούς καταχώρησης μέχρι και τριών (3) φορολογικών στοιχείων στην ίδια χρήση, συνολικής αξίας μέχρι χίλια (1000) ευρώ, που διαπιστώνονται από τον ίδιο έλεγχο. Στις περιπτώσεις αυτές πρέπει να συντρέχουν αθροιστικά όλες οι παραπάνω προϋποθέσεις.

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 5ο

Η επιχείρηση Ε' για τη διαχειριστική περίοδο 1-1-2004 έως 31-12-2004 παρουσιάζει τα εξής δεδομένα :

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων
200.000,00

Διαπιστωθείσες παραβάσεις ΚΩΔ. 200101 Χ (2) πλήθος παραβάσεων συνολικής αξίας (που προέκυψαν από έναν έλεγχο)
500,00

Προκύπτοντα Μόρια βάσει των παραβάσεων
900

Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων
1,5%

Ποσοστό απόκρυψης = Απόκρυψη Χ 100 / ακαθ. έσοδα = 500 Χ 100 / 200.000=0,25%

Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων 4.000,00

Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων Α' ΚΛΙΜΑΚΙΟ ΜΟΡΙΩΝ 1.000,00

Με βάση τα παραπάνω δεδομένα κατά την εφαρμογή των διατάξεων του νέου φορολογικού συστήματος τα ακαθάριστα έσοδα ελέγχου για τη φορολογία εισοδήματος, για την παραπάνω διαχειριστική περίοδο, προσδιορίζονται ως εξής:

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου:

Ακαθ. έσοδα βιβλίων ή στοιχείων 200.000,00

+ Αποκρυβείσα αξία + 500.00

α) Σύνολο ακαθαρίστων εσόδων + Αποκρυβείσα αξία 200.500,00

x Συντελεστή Προσδιορ. Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων βάσει Μορίων x 1,5%

β) Διαφορά ακαθαρίστων εσόδων 3.007,50

γ) Ελάχιστη διαφορά ακαθάριστων εσόδων Α' ΚΛΙΜΑΚΙΟΥ ΜΟΡΙΩΝ 1.000,00

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου (α + γ) = 201.500.00

Β) Περίπτωση ε'

Προσδιορισμός ακαθάριστου εισοδήματος εμπορικών επιχειρήσεων υπαγομένων στο νέο σύστημα ελέγχου, που τηρούν βιβλία και στοιχεία Α' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και δεν έχουν υποχρέωση τήρησης βιβλίων και στοιχείων ανώτερης κατηγορίας, με παραβάσεις της φορολογικής ή τελωνειακής νομοθεσίας που επηρεάζουν τον προσδιορισμό του κόστους των εμπορευσίμων αγαθών ή των παραχθέντων ετοίμων προϊόντων.

Με τις διατάξεις της περίπτωσης ε', κατ' ανάλογο τρόπο με την περίπτωση δ', καθορίζονται οι παραβάσεις της φορολογικής ή τελωνειακής νομοθεσίας που επηρεάζουν τον προσδιορισμό του κόστους των εμπορευσίμων αγαθών ή των παραχθέντων ετοίμων προϊόντων των παραπάνω επιχειρήσεων και καθιερώνεται μοριοδότηση αυτών με τα μόρια που κατά περίπτωση προβλέπονται στην προαναφερόμενη περίπτωση δ'. Με βάση τα μόρια αυτά που συγκεντρώνονται από τις παραπάνω καθορισμένες παραβάσεις, δημιουργούνται κλιμάκια μορίων βάσει των οποίων καθορίζονται συντελεστές προσδιορισμού διαφορών κόστους των εμπορευσίμων αγαθών ή των παραχθέντων ετοίμων προϊόντων. Οι συντελεστές αυτοί χρησιμοποιούνται για τον προσδιορισμό των διαφορών κόστους των υπαγομένων στο νέο σύστημα ελέγχου εμπορικών επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία Α' κατηγορίας Κ.Β.Σ. και έχουν υποπέσει στις παραβάσεις που ρητά αναφέρονται στην ίδια περίπτωση ε'.

Ο προσδιορισμός των ακαθαρίστων εσόδων κάθε διαχειριστικής περιόδου για την οποία υπάρχουν φορολογικές ή τελωνειακές παραβάσεις που επηρεάζουν το προαναφερόμενο κόστος, γίνεται με την προσθήκη του μικτού κέρδους στο συνολικό κόστος των εμπορεύσιμων αγαθών ή των παραχθέντων έτοιμων προϊόντων, κατά τα οριζόμενα στην περίπτωση β' της παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν.2238/94, στο οποίο προστίθενται τα τυχόν αποκρυβέντα ποσά κόστους, καθώς και τα ποσά διαφορών κόστους που προκύπτουν με την εφαρμογή του κατά τα ανωτέρω προκύπτοντος για την επιχείρηση συντελεστή προσδιορισμού διαφορών κόστους επί του αθροίσματος των οικείων ποσών που προκύπτουν από τα βιβλία και στοιχεία με τα τυχόν αποκρυβέντα ποσά κόστους.

Για τους συντελεστές προσδιορισμού διαφορών κόστους και τα ελάχιστα ποσά διαφορών κόστους, ανά κλιμάκιο μορίων, εφαρμόζεται ο πίνακας Υπολογισμού Διαφορών Ακαθαρίστων Εσόδων της περίπτωσης δ', στον οποίο η δεύτερη στήλη αφορά τους συντελεστές προσδιορισμού διαφορών κόστους και η τρίτη τα ελάχιστα ποσά διαφορών κόστους που αντιστοιχούν σε κάθε κλιμάκιο, εφαρμοζομένων ανάλογα και των λοιπών διατάξεων της περίπτωσης δ'.

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 6ο

Η επιχείρηση ΑΑ' για τη διαχειριστική περίοδο 1-1-2004 έως 31-12-2004 παρουσιάζει τα εξής δεδομένα σε Ευρώ:

Αγορές βάσει βιβλίων ή στοιχείων 50.000,00

Μοναδικός συντελεστής καθαρού κέρδους επί αγορών 55323 13%

Μοναδικός συντελεστής καθαρού κέρδους επί πωλήσεων 5323 10%

Ακαθάριστα έσοδα = (αγορές χ ΜΣΚΚ Αγορών /ΜΣΚΚ πωλ.) 1,3 65.000,00

Αποκρυβείσα αξία κόστους (μη έκδοση τιμολογίου αγοράς) 2.000,00

Διαπιστωθείσες παραβάσεις δυο (2) έλεγχοι Κ=200105 Χ (2) πλήθος παραβάσεων

Προκύπτοντα μόρια βάσει των παραβάσεων 900

Συν/τής προσδ/σμού διαφορών κόστους εμπορ/μων αγαθών ή ετοίμων προϊόντων 1,5%

Ελάχιστο ποσό διαφορών κόστους 4.000,00

Ποσοστό απόκρυψης 2.000 χ 100 : 50.000 =4%

Με βάση τα παραπάνω δεδομένα κατά την εφαρμογή των διατάξεων του νέου φορολογικού συστήματος τα ακαθάριστα έσοδα ελέγχου για τη φορολογία εισοδήματος, για την παραπάνω διαχειριστική περίοδο, προσδιορίζονται ως εξής:

α) Αγορές βάσει βιβλίων ή στοιχείων 50.000,00

+ Αποκρυβείσα αξία κόστους 2.000,00

β) Σύνολο (αγορών και αποκρυβείσας αξίας κόστους) 52.000,00

ποσοστό απόκρυψης 4%

γ) Διαφορές κόστους βάσει ποσοστού απόκρυψης 2.080,00

δ) Ελάχιστο ποσό διαφορών κόστους 4.000,00

ε) Διαφορές κόστους βάσει ΣΠΔΚ (52.000 χ 1,5%) 780,00

Σύνολο κόστους (β+δ) (52.000 + 4.000) 56.000,00

Ακαθάριστα έσοδα = (σύνολο

κόστους x ΜΣΚΚ Αγ /ΜΣΚΚ Πωλ.) ή (ΣΜΚ) 72,800,00

Γ) Περίπτωση στ'

Υπαγωγή με προϋποθέσεις στο νέο σύστημα ελέγχου, επιχειρήσεων που δεν διαφύλαξαν μέρος των βιβλίων ή στοιχείων τους και προσδιορισμός του ακαθάριστου εισοδήματος τους.

Κατ' εξαίρεση, με τις διατάξεις της περίπτωσης στ' προβλέπεται ότι στις περιπτώσεις μη διαφύλαξης μέρους των βιβλίων ή στοιχείων, όπως αυτά αναφέρονται στην περίπτωση στ' της παραγράφου 4 του Αρθρου 30 του ΚΒΣ, τα ακαθάριστα έσοδα προσδιορίζονται σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης δ', εφόσον πρόκειται για επιχείρηση που τηρεί βιβλία Β' ή Γ' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. ή σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης ε', εφόσον πρόκειται για επιχείρηση που τηρεί βιβλία Α' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και δεν είναι υπόχρεη τήρησης βιβλίων ανώτερης κατηγορίας, με τις προϋποθέσεις που ορίζονται επακριβώς, δηλαδή οι υπόχρεοι να έχουν υποβάλει τις οικείες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος και λοιπών φορολογιών και από διασταυρωτικό έλεγχο των υφιστάμενων στοιχείων και αυτών που προσκομίζει η επιχείρηση αποδεικνύεται ότι από τη μερική απώλεια των παραπάνω βιβλίων ή στοιχείων δεν έχει επηρεαστεί η εμφάνιση στα βιβλία της πραγματικής κατάστασης της επιχείρησης.

Επισημαίνεται ότι εξαιρούνται από όλα τα ανωτέρω οι επιχειρήσεις για τις οποίες τηρήθηκαν βιβλία Α' κατηγορίας ενώ έπρεπε να τηρηθούν βιβλία ανώτερης της Α' κατηγορίας, δεδομένου ότι οι επιχειρήσεις αυτές δεν υπάγονται στο νέο σύστημα ελέγχου.

Σημειώνεται ότι για τις γεωργικές επιχειρήσεις του Αρθρου 40 του ν. 2238/94, οι οποίες τηρούν Γ' κατηγορίας βιβλία του Κ.Β.Σ. εφαρμόζονται ανάλογα οι διατάξεις του Αρθρου 30 του ίδιου νόμου κατά τον προσδιορισμό του ακαθάριστου εισοδήματος. Συνεπώς και για τις επιχειρήσεις αυτές προκειμένου να γίνει ο προσδιορισμός των ακαθαρίστων εσόδων τους, ισχύουν τα ανωτέρω προαναφερόμενα και για τις εμπορικές επιχειρήσεις.

Αντίθετα, για τις τεχνικές επιχειρήσεις του Αρθρου 34, δεν επήλθε καμιά μεταβολή ως προς τον προσδιορισμό των ακαθαρίστων εσόδων τους, και συνεπώς αυτά συνεχίζουν να προσδιορίζονται σύμφωνα με το συγκεκριμένο Αρθρο και όχι με βάση το νέο σύστημα ελέγχου.

Άρθρο 18
Λογιστικός προσδιορισμός του Καθαρού Εισοδήματος

Με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού επέρχονται μεταβολές στο πρώτο εδάφιο της παραγράφου 1 του Αρθρου 31 του ν. 2238/94, προστίθεται νέα παράγραφος 17 στο ίδιο Αρθρο 31 του ν. 2238/1994 και αναριθμείται η υπάρχουσα παράγραφος 17 σε 18.

Προκειμένου να εναρμονισθούν όλες οι διατάξεις για την εφαρμογή του νέου συστήματος ελέγχου, μεταβάλλονται κατάλληλα και οι διατάξεις του εν λόγω Αρθρου 31 του ν.2238/94 και καθιερώνεται λογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος σε όλες τις περιπτώσεις για τις επιχειρήσεις που υπάγονται στο νέο φορολογικό σύστημα.

Συνεπώς και για τις επιχειρήσεις που διαπράττουν παραβάσεις που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα τους ή το καθαρό εισόδημα τους, συνεχίζουν να προσδιορίζονται λογιστικά τα αποτελέσματα τους, ενώ με τις προϊσχύουσες διατάξεις σε τέτοιες περιπτώσεις παραβάσεων τα βιβλία και στοιχεία κρίνονταν ανεπαρκή η ανακριβή με αποτέλεσμα τον εξωλογιστικό προσδιορισμό του καθαρού εισοδήματος.

Ειδικότερα:

1. Παράγραφος 1
Προσδιορισμός καθαρού εισοδήματος εμπορικών επιχειρήσεων υπαγομένων στο νέο σύστημα ελέγχου, που τηρούν βιβλία και στοιχεία Β' ή Γ' κατηγορίας του Κ.Β.Σ.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου αυτού αντικαθίσταται το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 1 του Αρθρου 31 του ν. 2238/1994.

Με τις διατάξεις αυτές ορίζεται κατ' αρχήν ότι το καθαρό εισόδημα των εμπορικών επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία δεύτερης ή τρίτης κατηγορίας του Κ.Β.Σ., προσδιορίζεται σε κάθε περίπτωση με έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα, όπως αυτά προσδιορίζονται κατά τα ανωτέρω, σύμφωνα με το Αρθρο 30 του ν. 2238/94, με βάση το νέο σύστημα ελέγχου, των δαπανών που ορίζονται στις παραγράφους 1 έως και 16 του Αρθρου 31 του ίδιου νόμου, δηλαδή λογιστικά, χωρίς να τίθεται πλέον η προϋπόθεση να έχουν κριθεί επαρκή και ακριβή τα βιβλία και στοιχεία της επιχείρησης. Έτσι, ανεξάρτητα αν μια επιχείρηση δεν έχει καθόλου παραβάσεις ή έχει παραβάσεις που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα της, προσδιορίζει πάντα το καθαρό εισόδημα με τον ίδιο ως ανωτέρω τρόπο.

2. Παράγραφος 2
Προσδιορισμός καθαρού εισοδήματος εμπορικών επιχειρήσεων υπαγομένων στο νέο σύστημα ελέγχου, που τηρούν βιβλία και στοιχεία Β' ή Γ' κατηγορίας του Κ.Β.Σ., με παραβάσεις της φορολογικής νομοθεσίας που επηρεάζουν το καθαρό εισόδημα.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2, ορίζεται ότι το καθαρό εισόδημα ειδικά των εμπορικών επιχειρήσεων με βιβλία Β' ή Γ κατηγορίας Κ.Β.Σ. που έχουν διαπράξει παραβάσεις που επηρεάζουν τον προσδιορισμό του καθαρού εισοδήματος, συνεχίζει επίσης να προσδιορίζεται με έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα, όπως αυτά προσδιορίζονται κατά το Αρθρο 30 του ν.2238/94, των δαπανών που ορίζονται στις παραγράφους 1 έως 16 του Αρθρου 31 του ίδιου νόμου, αλλά με την προσθήκη επί του υπολοίπου διαφορών καθαρού εισοδήματος κατά τα ειδικότερον οριζόμενα στις διατάξεις αυτές.

Ειδικότερα, με τις εν λόγω διατάξεις καθορίζονται επακριβώς οι παραβάσεις της φορολογικής νομοθεσίας που επηρεάζουν το καθαρό εισόδημα και η μοριοδότηση αυτών, ανάλογα με το είδος και τη βαρύτητα τους. Με βάση τα μόρια αυτά που συγκεντρώνονται από τις παραπάνω παραβάσεις, δημιουργούνται κλιμάκια μορίων στα οποία αντιστοιχούν συντελεστές διαφορών καθαρού εισοδήματος (Σ.Δ.Κ.Ε.), οι οποίοι και χρησιμοποιούνται για τον προσδιορισμό των διαφορών καθαρού εισοδήματος, καθώς και ελάχιστα ποσά διαφορών καθαρού εισοδήματος.

Οι παραπάνω διαφορές καθαρού εισοδήματος προκύπτουν με την εφαρμογή του κατά περίπτωση συντελεστή διαφορών καθαρού εισοδήματος επί των εκπεστέων κατά τις παραγράφους 1 έως και 16 του Αρθρου 31 του ν. 2238/94 δαπανών, δηλαδή επί των δαπανών που έχουν εκπεσθεί κατά δήλωση μετά την αφαίρεση των τυχόν δαπανών που δεν αναγνωρίζονται από τον έλεγχο για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα (λογιστικών διαφορών).

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 7ο

Η επιχείρηση ΑΒ' για τη διαχειριστική περίοδο 1-1-2004 έως 31-12-2004 παρουσιάζει τα εξής δεδομένα :

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων 400.000,00

Δαπάνες (αγορές + έξοδα) άρθ.31 ν.2238/94 350.000,00

Δηλωθέντα καθαρά κέρδη 50.000,00

Δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται για έκπτωση 10.000,00

Διαπιστωθείσες παραβάσεις και Μόρια (ΚΩΔ. 100102) 1350

Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Καθαρού Εισοδήματος 2%

Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Καθαρού Εισοδήματος 6.000,00

Με βάση τα παραπάνω δεδομένα κατά την εφαρμογή των διατάξεων του νέου φορολογικού συστήματος το καθαρό εισόδημα για τη φορολογία εισοδήματος, για την παραπάνω διαχειριστική περίοδο, προσδιορίζεται ως εξής:

Καθαρό Εισόδημα ελέγχου: Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων 400.000,00

Δαπάνες (αγορές + έξοδα) άρθ.31 ν.2238/94 350.000,00

Μείον : Δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται για έκπτωση 10.000,00

Δαπάνες που αναγνωρίζονται για έκπτωση 340.000,00

x Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Καθαρού Εισοδήματος 2%

Διαφορές Καθαρού Εισοδήματος 6.800,00

Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Καθαρού Εισοδήματος 6.000,00

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων 400.000,00

- Δαπάνες που αναγνωρίζονται νια έκπτωση 340.000.00

Μερικό Καθαρό εισόδημα 60.000,00 + Διαφορές Καθαρού Εισοδήματος 6.800,00

Τελικό Καθαρό Εισόδημα 66.800,00

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 8ο

Η επιχείρηση ΑΓ' για τη διαχειριστική περίοδο 1-1-2004 έως 31-12-2004 παρουσιάζει τα εξής δεδομένα :

Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων 500.000,00

Δαπάνες (αγορές + έξοδα) άρθ.31 ν.2238/94 540.000,00

Δηλωθέντα αποτελέσματα (ζημία) -40.000,00

Διαπιστωθείσες παραβάσεις και Μόρια (ΚΩΔ. 100102) 1350

Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Καθαρού Εισοδήματος 2%

Ελάχιστο Ποσό Διαφορών Καθαρού Εισοδήματος 6.000,00

Με βάση τα παραπάνω δεδομένα κατά την εφαρμογή των διατάξεων του νέου φορολογικού συστήματος το καθαρό εισόδημα για τη φορολογία εισοδήματος, για την παραπάνω διαχειριστική περίοδο, προσδιορίζεται ως εξής:

Αποτελέσματα ελέγχου:

α) Ακαθάριστα έσοδα βιβλίων ή στοιχείων 500.000,00

Δαπάνες (αγορές + έξοδα) άρθ.31 ν.2238/94 540.000,00

x Συντελεστής Προσδιορισμού Διαφορών Καθαρού Εισοδήματος 2%

β) Διαφορές Καθαρού Εισοδήματος 10.800,00

γ) Ελάγιστο Ποσό Διαφορών Καθαρού Εισοδήματος 6.000.00

Ακαθάριστα έσοδα ελέγχου 500.000,00

- Δαπάνες που αναγνωρίζονται για έκπτωση 540.000,00

Ζημία με βάση τη δήλωση -40.000,00

+ Διαφορές Καθαρού Εισοδήματος 10.800.00

δ) Τελικό ποσό ζημίας -29.200,00

Σημειώνεται ότι και για τις γεωργικές επιχειρήσεις για τις οποίες έχει εφαρμογή το Αρθρο 31 του ν. 2238/94, έχουν επίσης ανάλογη εφαρμογή όλα τα ανωτέρω.

Συνεπώς, για τις γεωργικές επιχειρήσεις που δεν τηρούν βιβλία τρίτης κατηγορίας του ΚΒΣ, δεν έχει εφαρμογή το νέο σύστημα φορολογικού ελέγχου ως προς τον προσδιορισμό του καθαρού εισοδήματος.

Επισημαίνεται επίσης ότι όλα τα ανωτέρω περί του νέου τρόπου προσδιορισμού του καθαρού εισοδήματος δεν έχουν εφαρμογή και για τις τεχνικές επιχειρήσεις.

Άρθρο 19
Μεταφορά της ζημίας

Με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού γίνονται αναγκαίες μεταβολές στην παράγραφο 3 του Αρθρου 4 του ν.2238/94, προκειμένου να είναι σαφές σε ποιες περιπτώσεις επιχειρήσεων συνεχίζει να υπάρχει η δυνατότητα μεταφοράς της ζημίας και σε ποιες όχι.

Με το προϊσχύον σύστημα, προκειμένου να μεταφερθεί η ζημία μιας χρήσης στην επόμενη ή επόμενες χρήσεις, έπρεπε κατά τη χρήση που προέκυψε η ζημία, καθώς και κατά τη χρήση που αυτή μεταφέρθηκε, να έχουν κριθεί επαρκή και ακριβή τα βιβλία και στοιχεία της επιχείρησης. Για τις υπαγόμενες στο νέο σύστημα ελέγχου επιχειρήσεις, ακόμα και αν έχουν παραβάσεις με βάση τις οποίες τα βιβλία και στοιχεία κρίνονταν μέχρι σήμερα ανεπαρκή ή ανακριβή, η ζημία που απομένει μετά τον επαναπροσδιορισμό των αποτελεσμάτων από τον έλεγχο μεταφέρεται πλέον στην επόμενη ή στις επόμενες χρήσεις για συμψηφισμό, χωρίς να τίθεται ο ανωτέρω περιορισμός, δηλαδή τα βιβλία να έχουν κριθεί επαρκή και ακριβή.

Μεταφορά ζημίας δεν είναι πλέον δυνατή μόνο στις περιπτώσεις επιχειρήσεων για τις οποίες τα καθαρά κέρδη προσδιορίζονται εξωλογιστικά.

Άρθρο 20
Εξωλογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος

Με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού αντικαθίσταται το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 1 καθώς και το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 4 του Αρθρου 32 του ν.2238/1994, προκειμένου να υπάρξει διαχωρισμός των εμπορικών επιχειρήσεων για τις οποίες παραμένει ο εξωλογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος.

Ειδικότερα:

1. Παράγραφος 1
Εξωλογιστικός προσδιορισμός καθαρού εισοδήματος εμπορικών επιχειρήσεων μη υπαγόμενων στο νέο σύστημα ελέγχου ως προς τον προσδιορισμό του καθαρού εισοδήματος.

Με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής παραμένει σε εφαρμογή ο εξωλογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος μόνο για τις επιχειρήσεις που δεν τηρούν βιβλία και στοιχεία του ΚΒΣ γιατί δεν έχουν σχετική υποχρέωση ή δεν τηρούν βιβλία και στοιχεία αν και ήταν υπόχρεοι ή δεν διαφυλάττουν τα βιβλία ή στοιχεία της περίπτωσης στ' της παραγράφου 4 του Αρθρου 30 του ΚΒΣ, με την επιφύλαξη της νέας περίπτωσης στ' της παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν. 2238/94, καθώς επίσης και για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Α' κατηγορίας ενώ ήταν υπόχρεοι σε τήρηση βιβλίων ανώτερης της Α' κατηγορίας.

Για τις επιχειρήσεις αυτές το καθαρό εισόδημα συνεχίζει να προσδιορίζεται εξωλογιστικά με πολλαπλασιασμό των ακαθαρίστων εσόδων με ειδικούς, κατά γενικές κατηγορίες επιχειρήσεων, συντελεστές καθαρού κέρδους, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο ίδιο Αρθρο 32 του ν. 2238/94.

Για τις λοιπές επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία και στοιχεία Β' ή Γ' κατηγορίας Κ.Β.Σ., είτε έχουν φορολογικές παραβάσεις είτε όχι, ο προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος γίνεται πάντα με λογιστικό τρόπο, όπως αναφέρεται στο οικείο Αρθρο 31 του ν. 2238/94 και διευκρινίστηκε ανωτέρω, δηλαδή με την έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα που προσδιορίζονται κατά το Αρθρο 30, των εκπεστέων δαπανών κατά το Αρθρο 31 του ν 2238/94 και σε περίπτωση ύπαρξης παραβάσεων που επηρεάζουν το καθαρό εισόδημα, με την προσθήκη των προβλεπόμενων διαφορών καθαρού εισοδήματος ή του ελάχιστου ποσού διαφορών καθαρού εισοδήματος, κατά περίπτωση.

2. Παράγραφος 2
Εξωλογιστικός προσδιορισμός καθαρών κερδών επιχειρήσεων που δεν τηρούν βιβλία γιατί δεν υποχρεούνται λόγω ύψους αγορών, καθώς και επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία και στοιχεία Α' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και δεν είχαν υποχρέωση τήρησης βιβλίων και στοιχείων ανώτερης κατηγορίας.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Αρθρου αυτού παραμένει σε εφαρμογή ο εξωλογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος, με πολλαπλασιασμό των αγορών με τον κατά περίπτωση προβλεπόμενο μοναδικό συντελεστή καθαρού κέρδους επί αγορών, για τις επιχειρήσεις που δεν τηρούν βιβλία γιατί δεν υποχρεούνται λόγω ύψους αγορών, καθώς και για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία και στοιχεία πρώτης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και δεν είχαν υποχρέωση τήρησης βιβλίων και στοιχείων ανώτερης κατηγορίας.

Άρθρο 21
Ακαθάριστο, καθαρό εισόδημα και τεκμαρτός προσδιορισμός εισοδήματος από υπηρεσίες ελευθερίων επαγγελμάτων

1. Παράγραφοι 1 και 2
Με τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του Αρθρου αυτού επεκτείνεται ο αντικειμενικός τρόπος προσδιορισμού των ακαθαρίστων εσόδων και του καθαρού εισοδήματος και στους ελεύθερους επαγγελματίες, προκειμένου να υπάρχει ενιαία αντιμετώπιση τόσο των εμπορικών επιχειρήσεων όσο και των ελευθέρων επαγγελματιών.

Δηλαδή, καθιερώνονται συντελεστές προσδιορισμού διαφορών ακαθαρίστων αμοιβών (ΣΠΔΑΑ) και συντελεστές υπολογισμού διαφορών καθαρού εισοδήματος (Σ.Δ.Κ.Ε.) που αντιστοιχούν σε κλιμάκια μορίων, τα οποία μόρια, όπως και επί εμπορικών επιχειρήσεων, προκύπτουν από το είδος των παραβάσεων και τη βαρύτητα τους.

Έτσι και για τους ελεύθερους επαγγελματίες που υποπίπτουν σε παραβάσεις που καθορίζονται στις παραγράφους 2 και 17 των άρθρων 30 και 31 του ν. 2238/94, αντίστοιχα, όπως πλέον ισχύουν, ο προσδιορισμός των διαφορών ακαθαρίστων αμοιβών και διαφορών καθαρού εισοδήματος καθώς και των συνολικών ακαθαρίστων αμοιβών και του τελικού καθαρού εισοδήματος, γίνεται με ανάλογη εφαρμογή των αντίστοιχων προβλεπομένων συντελεστών, όπως ακριβώς και για τις εμπορικές επιχειρήσεις, με τις ίδιες προϋποθέσεις και περιορισμούς και τα καθορισμένα ελάχιστα ποσά ακαθαρίστων εσόδων και καθαρού εισοδήματος, τα οποία αντίστοιχα χαρακτηρίζονται ως ελάχιστα ποσά διαφορών ακαθαρίστων και καθαρών αμοιβών.

Ειδικά όμως για τους αρχιτέκτονες και μηχανικούς της παραγράφου 5 του Αρθρου 49 του ν. 2238/94, το καθαρό εισόδημα συνεχίζει να προσδιορίζεται τεκμαρτά με τη χρήση των προβλεπόμενων συντελεστών στις ακαθάριστες αμοιβές τους, δηλαδή οι επιτηδευματίες αυτοί εμπίπτουν στο νέο σύστημα μόνο κατά το μέρος προσδιορισμού των ακαθαρίστων αμοιβών.

2. Παράγραφος 3
Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του Αρθρου αυτού αντικαθίσταται η παράγραφος 1 του Αρθρου 50 του ν. 2238/94 προκειμένου να διαχωριστούν οι ελεύθεροι επαγγελματίες για τους οποίους συνεχίζει να γίνεται εξωλογιστικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος.

Με τις νέες διατάξεις προβλέπεται ότι συνεχίζει να γίνεται εξωλογιστικός (τεκμαρτός) προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος μόνο στις περιπτώσεις μη τήρησης ή μη διαφύλαξης των βιβλίων ή στοιχείων της περίπτωσης στ' της παραγράφου 4 του Αρθρου 30 του ΚΒΣ, με την επιφύλαξη της περίπτωσης στ' της παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν. 2238/94, ή τήρησης βιβλίων και στοιχείων κατώτερης της προσήκουσας.

Σε όλες τις λοιπές περιπτώσεις, είτε υφίστανται παραβάσεις είτε όχι, ο προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος γίνεται λογιστικά και όχι εξωλογιστικά, με εξαίρεση τους μηχανικούς και αρχιτέκτονες, όπως και παραπάνω αναφέρεται.

Άρθρο 22
Αυτοέλεγχος - μερικό φύλλο ελέγχου - μερική πράξη προσδιορισμού του φόρου

Με τις διατάξεις του Αρθρου αυτού τροποποιούνται και συμπληρώνονται κατάλληλα οι διατάξεις των άρθρων 62, 64 και 107 του ν. 2238/94, οι οποίες αναφέρονται μεταξύ άλλων και στο περιεχόμενο της δήλωσης, προκειμένου να δοθεί η δυνατότητα για όσες επιχειρήσεις ή επιτηδευματίες γενικά υπάγονται στο νέο σύστημα ελέγχου και έχουν παραβάσεις που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα ή το καθαρό εισόδημα, να συμπεριλάβουν στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος τη διαφορά ακαθαρίστων εσόδων ή αμοιβών ή καθαρού εισοδήματος που προκύπτει με βάση το νέο αυτό σύστημα.

Επί πλέον συμπληρώνονται κατάλληλα, για τους ίδιους πιο πάνω λόγους, και οι οικείες διατάξεις του Κώδικα ΦΠΑ (ν. 2859/2000), προκειμένου και στη φορολογία αυτή να υπάρχει η δυνατότητα να συμπεριληφθούν στην εκκαθαριστική δήλωση του ΦΠΑ για τις πιο πάνω επιχειρήσεις ή επιτηδευματίες, οι επιπλέον εκροές που προκύπτουν από την εφαρμογή του Αρθρου 30 του ν. 2238/94, όπως αυτό πλέον ισχύει.

Περαιτέρω, αντιμετωπίζονται θέματα αναφορικά με την έκδοση μερικού φύλλου ελέγχου επί μη δήλωσης των ανωτέρω διαφορών.

Ειδικότερα:

1. παράγραφοι 1, 2 και 3

Δήλωση των διαφορών ακαθαρίστων εσόδων ή αμοιβών και καθαρού εισοδήματος για όλους τους υπαγόμενους στο νέο σύστημα ελέγχου επιτηδευματίες (δήλωση αυτοελέγχου).

Με τις διατάξεις των παραγράφων 1, 2 και 3 συμπληρώνονται η τροποποιούνται ανάλογα τα άρθρα 62, 64 και 107 του ν. 2238/94, που αναφέρονται μεταξύ άλλων και στο περιεχόμενο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.

Με τις τροποποιήσεις αυτές δίνεται η δυνατότητα σε όλους τους επιτηδευματίες ατομικές επιχειρήσεις, ελεύθερους επαγγελματίες, προσωπικές εταιρίες, νομικά πρόσωπα οιασδήποτε μορφής, κοινωνίες, κοινοπραξίες κλπ, να συμπεριλάβουν στην οικεία αρχική δήλωση του έτους που υφίστανται παραβάσεις οι οποίες επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα ή τις αμοιβές ή το καθαρό εισόδημα, εφόσον το επιθυμούν, τις διαφορές ακαθαρίστων εσόδων ή αμοιβών ή καθαρού εισοδήματος που προκύπτουν από την εφαρμογή των κατά περίπτωση προαναφερόμενων διατάξεων περί αντικειμενικού προσδιορισμού των ακαθαρίστων εσόδων ή αμοιβών και του καθαρού εισοδήματος.

Ειδικά στις περιπτώσεις που διαπιστώνονται παραβάσεις για τις οποίες η σχετική γνωστοποίηση γίνεται στον υπόχρεο σε χρόνο μεταγενέστερο από το χρόνο λήξης της προθεσμίας υποβολής της οικείας δήλωσης, εφόσον υποβληθεί συμπληρωματική δήλωση αυτοελέγχου εντός μηνός από τη γνωστοποίηση με τα αναλογούντα επιπλέον ποσά ακαθαρίστων εσόδων και καθαρού εισοδήματος, τότε ο πρόσθετος φόρος που προκύπτει από την εκπρόθεσμη υποβολή της δήλωσης αυτής περιορίζεται εκ του νόμου στο 1/4.

2. Παράγραφος 4
Έκδοση μερικού φύλλου ελέγχου για τις διαφορές που προκύπτουν από την εφαρμογή του νέου συστήματος.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 συμπληρώνονται οι διατάξεις της παραγράφου 4 του Αρθρου 68 του ν. 2238/94 και ορίζεται ότι μερικό φύλλο ελέγχου εκδίδεται και για τις υπαγόμενες στο νέο σύστημα ελέγχου επιχειρήσεις ή επιτηδευματίες γενικά με παραβάσεις που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα ή αμοιβές ή το καθαρό εισόδημα, κατά τα οριζόμενα στις παραγράφους 2 και 17 των άρθρων 30 και 31, αντίστοιχα, του ν.2238/94.

Το μερικό αυτό φύλλο ελέγχου περιέχει τις προκύπτουσες διαφορές οι οποίες δεν δηλώθηκαν με δήλωση αυτοελέγχου ή δηλώθηκαν ανακριβώς στη δήλωση αυτή.

3. Παράγραφος 5
Δήλωση διαφορών ακαθαρίστων εσόδων ή αμοιβών στο ΦΠΑ από τους υπαγόμενους στο νέο σύστημα ελέγχου επιτηδευματίες.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του Αρθρου αυτού, προστίθεται νέο εδάφιο στην περίπτωση β' της παραγράφου 1 του Αρθρου 38 του ν.2859/2000, προκειμένου να δοθεί η δυνατότητα στους επιτηδευματίες, για τις χρήσεις που υφίστανται παραβάσεις που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα ή τις αμοιβές, εφόσον το επιθυμούν, να συμπεριλάβουν στην οικεία εκκαθαριστική δήλωση του ΦΠΑ τις διαφορές ακαθαρίστων εσόδων ή αμοιβών που προκύπτουν από την εφαρμογή των διατάξεων του Αρθρου 30 του ν.2238/94 (περιπτώσεις δ' και ε' της παραγράφου 2 του Αρθρου 30 του ν.2238/94).

Οι κατά τα ανωτέρω διαφορές εκροών ή αμοιβών, προκειμένου να δηλωθούν, επιμερίζονται με βάση την αναλογία των λοιπών στη χρήση εκροών, σε εκροές φορολογητέες κατά συντελεστή ΦΠΑ και σε εκροές απαλλασσόμενες χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών.

Τα όσα αναφέρονται ανωτέρω περί υποβολής συμπληρωματικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος σε χρόνο μεταγενέστερο από τη λήξη προθεσμίας υποβολής της δήλωσης και εντός μηνός από της γνωστοποίησης της σχετικής παράβασης, ισχύουν ανάλογα και για τη φορολογία ΦΠΑ, με τη διαφορά ότι ο πρόσθετος φόρος που προκύπτει από την εκπρόθεσμη υποβολή της συμπληρωματικής εκκαθαριστικής δήλωσης ΦΠΑ περιορίζεται στο 1/3.

4. Παράγραφος 6
Προσδιορισμός εκροών στο ΦΠΑ, επιχειρήσεων με παραβάσεις που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα της φορολογίας εισοδήματος.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 6 ορίζεται ότι τα ακαθάριστα έσοδα που προσδιορίζονται με βάση το Αρθρο 30 του ν.2238/94 (περιπτώσεις δ' και ε' της παραγράφου 2 του Αρθρου αυτού) στη φορολογία εισοδήματος, επιχειρήσεων που διαπράττουν παραβάσεις που επηρεάζουν τα ακαθάριστα έσοδα, λαμβάνονται υπόψη προκειμένου να προσδιορισθούν οι εκροές και για τις ανάγκες του ΦΠΑ.

5. Παράγραφος 7
Έκδοση μερικής πράξης προσδιορισμού ΦΠΑ για τις διαφορές που προκύπτουν από την εφαρμογή του νέου συστήματος.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 7 ορίζεται, όπως και στη φορολογία εισοδήματος, ότι εκδίδεται και στο ΦΠΑ μερική πράξη προσδιορισμού του φόρου για τις διαφορές ακαθαρίστων εσόδων ή αμοιβών, δηλαδή για τις διαφορές εκκροών, που προκύπτουν από την εφαρμογή των διατάξεων του Αρθρου 30 του ν.2238/94, όπως αυτό πλέον ισχύει. Ευνόητο είναι ότι και εν προκειμένω αυτό γίνεται για τις προκύπτουσες διαφορές που δεν δηλώθηκαν με δήλωση αυτοελέγχου ή δηλώθηκαν ανακριβώς στη δήλωση αυτή.

Αρθρο 23
Αναγνώριση δαπανών επιχειρήσεων

1. Παράγραφος 1
Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 αντικαθίσταται η παράγραφος 15 του Αρθρου 31 του ν. 2238/94.

Με τη διάταξη αυτή ορίζονται ακριβέστερα οι προϋποθέσεις που απαιτούνται προκειμένου να αναγνωριστούν για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα οι δαπάνες των επιχειρήσεων, προκειμένου να αποφεύγονται τυχόν αμφισβητήσεις κατά τους διενεργούμενους ελέγχους.

Ειδικότερα, για την αναγνώριση των δαπανών απαιτείται να είναι καταχωρημένες στα βιβλία, να καλύπτονται με νόμιμα παραστατικά και να εξυπηρετούν τις ανάγκες της επιχείρησης.

2. Παράγραφος 2
Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 προστίθεται παράγραφος 19 στο Αρθρο 31 του ν. 2238/94, βάσει της οποίας εξουσιοδοτείται ο Υπουργός Οικονομίας & Οικονομικών να εκδίδει ετήσια οδηγία ως προς τις δαπάνες που θα αναγνωρίζονται για έκπτωση. Η οδηγία αυτή θα στηρίζεται ιδίως σε προηγούμενες διοικητικές λύσεις, τη νομολογία των δικαστηρίων, τις ιδιαιτερότητες του κλάδου που ανήκει η επιχείρηση και σε οδηγίες των διεθνών οικονομικών οργανισμών. Οι οδηγία θα είναι δεσμευτική για την αναγνώριση των δαπανών από τις ελεγκτικές υπηρεσίες, ώστε να μειωθούν στο ελάχιστο οι περιπτώσεις αμφισβητήσεων.

Άρθρο 24
Διοικητική επίλυση της διαφοράς και δικαστικός συμβιβασμός

1. Παράγραφος 1
Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου αυτού αντικαθίσταται το Αρθρο 70 του ν. 2238/94.

Με τις νέες διατάξεις επέρχονται ορισμένες μεταβολές ως προς τη διοικητική επίλυση της διαφοράς λόγω και της εφαρμογής του νέου συστήματος ελέγχου, με σκοπό την απλούστευση των διαδικασιών και την αντικειμενικότερη αντιμετώπιση περιπτώσεων για τις οποίες αμφισβητείται η φορολογητέα ύλη, δεδομένου ότι στις οριζόμενες από τις διατάξεις αυτές επιτροπές δεν συμμετέχει πλέον ούτε ο προϊστάμενος , της αρμόδιας ελεγκτικής υπηρεσίας που διενήργησε τον έλεγχο, ούτε ο αρμόδιος Οικονομικός Επιθεωρητής. Ειδικότερα, με τις διατάξεις αυτές επέρχονται οι εξής ουσιαστικές μεταβολές:

α. Η διοικητική επίλυση της διαφοράς μεταξύ του υπόχρεου και του αρμόδιου προϊσταμένου της ελεγκτικής υπηρεσίας γίνεται πλέον μόνο στις περιπτώσεις αποδοχής ως έχουν των αποτελεσμάτων του ελέγχου ή στις περιπτώσεις επίκλησης από τον υπόχρεο αριθμητικών ή λογιστικών λαθών.

β. Συνιστώνται στην έδρα κάθε διοικητικής περιφέρειας, πλην της περιφέρειας Αττικής, επιτροπές διοικητικής επίλυσης της διαφοράς, οι οποίες εξετάζουν υποθέσεις για τις οποίες τα φύλλα ελέγχου που αμφισβητούνται, με εξαίρεση τις περιπτώσεις της πιο πάνω περίπτωσης α', εκδόθηκαν από φορολογικές υπηρεσίες που εδρεύουν στην ίδια περιφέρεια. Ειδικά για την περιφέρεια Αττικής συνιστώνται δύο επιτροπές. Η μία επιτροπή εξετάζει υποθέσεις για τις οποίες τα φύλλα ελέγχου εκδόθηκαν από το Εθνικό Ελεγκτικό Κέντρο (ΕΘ.Ε.Κ.) και η άλλη επιτροπή εξετάζει υποθέσεις για τις οποίες τα φύλλα ελέγχου εκδόθηκαν από τις λοιπές φορολογικές υπηρεσίες που εδρεύουν στην περιφέρεια αυτή. Όλες οι ανωτέρω επιτροπές είναι τριμελείς, εκτός της επιτροπής της περιφέρειας Αττικής που εξετάζει υποθέσεις του ΕΘ.Ε.Κ., η οποία είναι πενταμελής και συγκροτείται σύμφωνα με όσα ορίζονται στην παράγραφο 5 του Αρθρου 30 του Κ.Β.Σ. Σε όλες τις ανωτέρω επιτροπές προεδρεύει σύμβουλος ή πάρεδρος του Ν.Σ.Κ. Σε καμιά από τις ανωτέρω επιτροπές δεν συμμετέχει ο προϊστάμενος του ελεγκτικού κέντρου ή της Δ.Ο.Υ. που εξέδωσε το εξεταζόμενο φύλλο ελέγχου, ως μέλος της επιτροπής με δικαίωμα ψήφου, παρά μόνο για παροχή διευκρινήσεων στην επιτροπή, γ. Οι εκπρόσωποι του Βιομηχανικού και Εμπορικού Επιμελητηρίου καθώς και οι αναπληρωτές τους, δεν είναι δυνατόν να συμμετέχουν για δεύτερη συνεχόμενη φορά στην επιτροπή που ορίσθηκαν.

2. παράγραφοι 2 και 3
Με τις παραγράφους αυτές γίνονται ορισμένες παρεμβάσεις νομοτεχνικού χαρακτήρα στο Αρθρο 71 του ν.2238/94 περί δικαστικού συμβιβασμού.

Άρθρο 25
Έννοια παραβάσεων - Πρόστιμα Κ.Β.Σ. - Κύρος βιβλίων

Παράγραφοι 1 και 2
Με τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του Αρθρου αυτού λόγω εφαρμογής του νέου συστήματος ελέγχου ορίζεται ότι ο εννοιολογικός προσδιορισμός των παραβάσεων τόσο ως προς την επιλογή των υποθέσεων για έλεγχο, όσο και ως προς τον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων συνεχίζει να είναι ο ίδιος όπως έχει ορισθεί από τις διατάξεις του ν. 2523/97 και ν. 1809/88 και προκειμένου για τελωνειακές παραβάσεις όπως έχει ορισθεί από τις οικείες τελωνειακές διατάξεις.

Σχετικά με τις καθοριζόμενες από το Αρθρο 5 του ν.2523/97 οροφές των αυτοτελών παραβάσεων συνεχίζουν να ισχύουν ακριβώς τα ίδια και ως προς την προσμέτρηση των μορίων.

Ειδικά για τη μη διαφύλαξη βιβλίων ή στοιχείων τα μόρια υπολογίζονται σε κάθε χρήση που αφορά η μη διαφύλαξη αυτών.

Παράγραφος 3
Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 προβλέπεται ότι για τις χρήσεις που υπάγονται στο νέο σύστημα ελέγχου για τις οποίες προσδιορίζονται τα αποτελέσματα με βάση αυτό, δεν επιβάλλονται τα πρόστιμα του Κ.Β.Σ. πλην εξαιρετικών περιπτώσεων που μνημονεύονται ρητά στις ίδιες διατάξεις. Επιπλέον για τις ίδιες χρήσεις παύουν να έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του Αρθρου 30 του Κ.Β.Σ. περί του κύρους και της αποδεικτικής δύναμης των βιβλίων και στοιχείων των επιτηδευματιών.

ΜΕΡΟΣ ΔΕΥΤΕΡΟ

ΔΙΑΧΕΙΡΙΣΗ ΠΑΡΑΒΑΣΕΩΝ Κ.Β.Σ. ΚΑΙ ΛΟΙΠΩΝ ΔΕΔΟΜΕΝΩΝ ΣΤΟ ΠΛΑΙΣΙΟ ΤΟΥ ΝΕΟΥ ΣΥΣΤΗΜΑΤΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ

Αναφορικά με τη διαχείριση των παραβάσεων Κ.Β.Σ. και των λοιπών δεδομένων και πληροφοριών, στο πλαίσιο του νέου συστήματος φορολογικού ελέγχου, παρέχονται οι ακόλουθες ειδικότερες διευκρινίσεις:

Α. ΓΕΝΙΚΑ

Όπως ήδη έχει αναφερθεί, βασικές αρχές του νέου συστήματος φορολογικού ελέγχου αποτελούν:

• Η κατάργηση των χρηματικών προστίμων (πλην ορισμένων εξαιρέσεων) για παραβάσεις του Κ.Β.Σ. που αφορούν χρήσεις που αρχίζουν από 1/1/2004 των επιτηδευματιών που υπάγονται στο νέο σύστημα.

• Η καθιέρωση μορίων με βάση φορολογικές εν γένει παραβάσεις και παραλείψεις- συμπεριλαμβανομένων ιδίως των ανωτέρω παραβάσεων Κ.Β.Σ. - καθώς και τελωνειακές παραβάσεις και λοιπά κριτήρια και στοιχεία, τόσο για τον προσδιορισμό των ακαθάριστων εσόδων και του καθαρού εισοδήματος, όσο και για την επιλογή των υποθέσεων για έλεγχο.

Στο νέο νόμο ορίζονται οι συγκεκριμένες φορολογικές και τελωνειακές παραβάσεις που επηρεάζουν είτε τα ακαθάριστα έσοδα είτε το καθαρό εισόδημα, με τους αντίστοιχους κωδικούς τους και τα μόρια που κατά περίπτωση επισύρουν.

Ως προς την επιλογή των υποθέσεων για έλεγχο, με τον ίδιο νόμο (Αρθρο 16) προβλέπεται η έκδοση υπουργικής απόφασης, με την οποία, μεταξύ άλλων, θα καθορισθούν επακριβώς οι παραβάσεις-παραλείψεις, τα στοιχεία και γενικά τα κριτήρια που θα λαμβάνονται υπόψη για την επιλογή, καθώς και τα αντίστοιχα κατά περίπτωση μόρια.

Β. ΚΩΔΙΚΟΠΟΙΗΣΗ ΠΑΡΑΒΑΣΕΩΝ ΚΑΙ ΧΡΗΣΗ ΚΩΔΙΚΩΝ ΑΡΙΘΜΩΝ ΠΑΡΑΒΑΣΕΩΝ

1. Ύστερα από τα παραπάνω και λόγω της ανάγκης υποστήριξης του νέου συστήματος ελέγχου, καταρτίστηκε πίνακας των παραβάσεων εξυπηρέτησης του συστήματος αυτού, με κωδικοποίηση των παραβάσεων ανάλογα με την Ομάδα στην οποία εντάσσονται και το είδος κάθε επί μέρους παράβασης, τον οποίο και σας αποστέλλουμε με την παρούσα (παράρτημα ΣΤ'), για ενημέρωση και εφαρμογή.

Συγκεκριμένα, οι αναφερόμενες στον παραπάνω πίνακα παραβάσεις διαχωρίζονται σε τρεις (3) Ομάδες, εκ των οποίων:

• Η πρώτη Ομάδα αφορά φορολογικές παραβάσεις σχετικά με τα βιβλία.

• Η δεύτερη Ομάδα αφορά φορολογικές παραβάσεις σχετικά με τα στοιχεία, καθώς και παραβάσεις της τελωνειακής νομοθεσίας και συγκεκριμένες παραβάσεις λοιπών αντικειμένων.

• Η τρίτη Ομάδα αφορά παραβάσεις σχετικά με τη μη υποβολή ή ανακριβή ή εκπρόθεσμη υποβολή δηλώσεων, καταστάσεων, συμφωνητικών, γνωστοποιήσεων κλπ., δηλαδή σχετικά με τη φορολογική συμπεριφορά της επιχείρησης. Στην ίδια Ομάδα περιλαμβάνεται και η παρεμπόδιση ελέγχου με θετικές ενέργειες, καθώς και η μη διευκόλυνση του ελέγχου.

Σε περίπτωση που οι παραβάσεις των Ομάδων αυτών επηρεάζουν τα αποτελέσματα, υπάρχει στον πίνακα σχετική ένδειξη και συγκεκριμένα η ένδειξη «ΑΚ» σημαίνει ότι πρόκειται για παράβαση που επηρεάζει τα ακαθάριστα έσοδα και η ένδειξη «ΚΑΘ» σημαίνει ότι πρόκειται για παράβαση που επηρεάζει το καθαρό εισόδημα.

Πέραν των παραπάνω Ομάδων, ο πίνακας περιλαμβάνει και τέταρτη Ομάδα, που δεν σχετίζεται με παραβάσεις, αλλά αφορά πληροφορίες σχετικά με την επιχείρηση, καθώς και στοιχεία διασταυρώσεων των υποβαλλόμενων δηλώσεων, με ανάλογη κωδικοποίηση όπως και επί των παραβάσεων.

Όπως εξάλλου είναι γνωστό, για τις ανάγκες της περαίωσης σύμφωνα με τις διατάξεις της απόφασης ΠΟΛ.1155/02, εφαρμόστηκε από τις Δ.Ο.Υ. η δημιουργία ηλεκτρονικών αρχείων (αρχείων excel), με την καταγραφή των παραβάσεων της κάθε Δ.Ο.Υ κάνοντας χρήση των κωδικών αριθμών, τους οποίους και το Σ.Δ.Ο.Ε. χρησιμοποιούσε για τις αντίστοιχες παραβάσεις. Η αντιστοίχιση των κωδικών αυτών αριθμών με τη νέα κωδικοποίηση του παραπάνω πίνακα, απεικονίζεται στη στήλη του πίνακα αυτού με τίτλο «Αντιστοίχιση με ήδη χρησιμοποιούμενους στις Δ.Ο.Υ. και το Σ.Δ.Ο.Ε. κωδικούς».

2. Ως προς τη χρήση των κωδικών αριθμών του παραπάνω πίνακα επισημαίνονται τα εξής:

α. Στις Ομάδες 1 και 2 έχουν προβλεφθεί υποομάδες με κωδικούς 199 «Λοιπές παραβάσεις βιβλίων», 249 «Λοιπές παραβάσεις στοιχείων», 259 «Λοιπές παραβάσεις φορολογικών μηχανισμών», 279 «Λοιπές τελωνειακές παραβάσεις» και 289 «Λοιπές παραβάσεις γενικά που δεν εξειδικεύονται σε οποιαδήποτε άλλη κατηγορία», στις οποίες και θα εντάσσονται οι τυχόν περιπτώσεις παραβάσεων που δεν μπορούν να ενταχθούν σε καμιά άλλη συγκεκριμένη κατηγορία παραβάσεων του παραπάνω πίνακα. Η χρήση όμως των κωδικών αυτών πρέπει να γίνεται μόνο στις εξαιρετικές περιπτώσεις που όντως συντρέχει τέτοια περίπτωση και μόνο μετά από σχετική συνεννόηση και έγκριση από την Υπηρεσία μας.

β. Για τις παραβάσεις της μη καταχώρησης ή ανακριβούς καταχώρησης φορολογικών στοιχείων εσόδων, αγορών ή δαπανών θα χρησιμοποιούνται οι κωδικοί 101100, 102100 και 102101, αντίστοιχα. Διευκρινίζεται ότι δεν θεωρείται παράβαση μη καταχώρησης η μη εμπρόθεσμη ενημέρωση των βιβλίων.

γ. Οι κωδικοί αριθμοί της υποομάδας 202 θα χρησιμοποιούνται για παραβάσεις έκδοσης αθεώρητων στοιχείων για τα οποία προβλέπεται θεώρηση (διάτρηση, σήμανση, εφαρμογή της ΑΎ.Ο ΠΟΛ. 1083/03), που δεν έχουν καταχωρηθεί στα βιβλία πριν από τον έλεγχο, ακόμη και αν η διαπίστωση έλαβε χώρα πριν από τις προβλεπόμενες προθεσμίες ενημέρωσης των βιβλίων. Στις περιπτώσεις όμως που δεν προβλέπεται θεώρηση των στοιχείων (π.χ δελτία εσωτερικής διακίνησης), οι κωδικοί αριθμοί της συγκεκριμένης υποομάδας θα χρησιμοποιούνται μόνο επί μη καταχώρησης που αποσκοπεί σε απόκρυψη (π.χ επιλεκτική μη καταχώρηση),διαφορετικά θα χρησιμοποιούνται οι κωδικοί αριθμοί της υποομάδας 105. Τονίζεται ότι η διακίνηση αγαθών με αθεώρητο συνοδευτικό στοιχείο θεωρείται διακίνηση χωρίς συνοδευτικό στοιχείο και θα χρησιμοποιείται στις περιπτώσεις αυτές ο κωδικός αριθμός 200110 της υποομάδας 200 και όχι ο κωδικός 202110 της υποομάδας 202. Επισημαίνεται επίσης ότι στις περιπτώσεις έκδοσης λοιπών αθεώρητων στοιχείων μη καταχωρημένων στα βιβλία, για τα οποία αποδεικνύεται από τον έλεγχο ότι δεν έχουν καμία σχέση με τις χρησιμοποιούμενες από την επιχείρηση σειρές στοιχείων και ότι στην πραγματικότητα συνιστούν ανεπίσημα στοιχεία, θα χρησιμοποιούνται οι κατά περίπτωση κωδικοί αριθμοί της υποομάδας 200 και όχι οι κωδικοί της υποομάδας 202.

δ. Ο κωδικός 200103 θα χρησιμοποιείται για παραβάσεις μη έκδοσης ειδικών στοιχείων του Κ.Β.Σ (αρθ.13α) και μη έκδοσης ειδικών στοιχείων που προβλέπονται από Υπουργικές Αποφάσεις (π.χ. μη έκδοση δελτίου κίνησης τουριστικού λεωφορείου, θεωρημένου δελτίου παραγγελίας από ταβέρνες κ.λ.π, ειδικών στοιχείων καζίνο κ.α).

Ο κωδικός 200112 θα χρησιμοποιείται για παραβάσεις μη έκδοσης εισιτηρίων γενικά (π.χ θεαμάτων, κέντρων διασκέδασης, καζίνο, αστικών συγκοινωνιών κ.λ.π).

Όλα τα παραπάνω ισχύουν ανάλογα και για τους αντίστοιχους κωδικούς των υποομάδων 201, 202, 203, 204, 205, 206, 208 και 210, δηλαδή για τους κωδικούς αριθμούς 201103, 202103, 203103, 204103, 205103, 206103, 208103, 210103, 201112, 202112, 203112, 204112, 206112 και 210112.

ε. Σε περίπτωση που από έλεγχο «κλειστής αποθήκης» προκύψουν ποσοτικές διαφορές και καταλογιστεί παράβαση για μη έκδοση ενός τουλάχιστον Τ.-Δ.Α. ή Α.Λ.Π., θα χρησιμοποιείται ένας εκ των αντίστοιχων κωδικών 200101 ή 200100 (όχι και οι δύο).Ο κωδικός που θα επιλεγεί πρέπει να είναι ο προσφορότερος , ανάλογα με τη δραστηριότητα και το είδος (π.χ. αν η παράβαση αφορά επιχείρηση κυρίως χονδρικών πωλήσεων, θα συμπληρωθεί ο κωδικός 200101).

στ. Σε περίπτωση που διαπιστώνεται από προσωρινό έλεγχο ότι έχει καταχωρηθεί αγορά ή δαπάνη με νόμιμο φορολογικό στοιχείο ,το οποίο όμως δεν αφορά την επιχείρηση, πρόκειται δηλαδή για λογιστική διαφορά , θα χρησιμοποιείται ο κωδικός αριθμός 301100. Αν τα ανωτέρω διαπιστωθούν από προληπτικό έλεγχο, δεν θα γίνεται χρήση κανενός κωδικού αριθμού.

ζ. Σε περίπτωση μη προσκόμισης δηλώσεων Φ.Π.Α., μετά την επίδοση σχετικής πρόσκλησης, θα χρησιμοποιείται ο κωδικός 350101 «Μη διευκόλυνση ελέγχου». Στη συνέχεια, εφόσον στα πλαίσια προσωρινού ελέγχου διαπιστωθεί μη υποβολή δήλωσης ή υποβολή ανακριβούς δήλωσης, θα χρησιμοποιούνται οι οικείοι κωδικοί αριθμοί των υποομάδων 300 και 301 της τρίτης Ομάδας, κατά περίπτωση.

η. Στην περίπτωση μη προσκόμισης βιβλίων και στοιχείων στον προληπτικό έλεγχο,

τα οποία ζητούνται σύμφωνα με τις διατάξεις του αρθ.36 του Κ.Β.Σ, θα χρησιμοποιούνται οι αντίστοιχοι κωδικοί των υποομάδων που αναφέρονται στη μη επίδειξη βιβλίων και στοιχείων στον έλεγχο αυτό, δηλαδή οι κωδικοί αριθμοί της υποομάδας 109 για τα βιβλία και ο κωδικός 211100 της υποομάδας 211 για τα στοιχεία. Σημειώνεται ότι σε εξαιρετικές περιπτώσεις που, παρά την επίδοση επανειλημμένων προσκλήσεων, ο υπόχρεος δεν ανταποκριθεί, θα πρέπει να επιδίδεται πρόσκληση στην οποία να υπάρχει ρητή αναφορά ότι «... η παρέλευση άπρακτης της ταχθείσας προθεσμίας θα θεωρηθεί ως μη διαφύλαξη των τηρηθέντων βιβλίων και στοιχείων», οπότε, σε αυτήν την περίπτωση , επί μη προσκόμισης, θα καταλογίζονται παραβάσεις μη διαφύλαξης βιβλίων (υποομάδα 103) και στοιχείων (υποομάδες 203, 240).Οι ίδιες υποομάδες 103 και 203, 240, κατά περίπτωση, θα χρησιμοποιούνται και στις περιπτώσεις μη διαφύλαξης βιβλίων και στοιχείων με βάση δήλωση του ίδιου του επιτηδευματία.

θ. Για την παράβαση της μη δήλωσης ή μη παραγγελίας φορολογικού μηχανισμού κ.λ.π. θα χρησιμοποιείται ο κωδικός 259100 της υποομάδας 259.

ι. Στις περιπτώσεις παραβάσεων για εικονικά ή πλαστά φορολογικά στοιχεία ή για νόθευση στοιχείων ή για καταχώρηση στα βιβλία ανύπαρκτων αγορών ή εξόδων, που εμπίπτουν στους κωδικούς 204199 και 205199 των υποομάδων 204 και 205, αντίστοιχα, στις οποίες η αξία υπερβαίνει τα 880 ευρώ, θα χρησιμοποιούνται οι συγκεκριμένοι αυτοί κωδικοί και όχι οι επιμέρους κωδικοί των πιο πάνω υποομάδων, οι οποίοι θα χρησιμοποιούνται μόνο για περιπτώσεις με αξίες μέχρι και 880 ευρώ.

ία. Σε περίπτωση έκδοσης Α.Π.Υ από τηρούντες πρόσθετα βιβλία των παραγράφων 1 και 5 του Αρθρου 10 του Κ.Β.Σ. χωρίς όμως τα δεδομένα των συναλλαγών αυτών να έχουν καταχωρηθεί στα πρόσθετα βιβλία, θεωρείται ότι υφίσταται μία (1) παράβαση (ανεξάρτητα από τον αριθμό των Α.Π.Υ) μη καταχώρησης δεδομένων στα πρόσθετα βιβλία και θα χρησιμοποιείται ο κωδικός 101101 της υποομάδας 101.

ιβ. Σε περίπτωση διαπίστωσης στον προληπτικό έλεγχο, με τη σύνταξη σχετικού πρωτοκόλλου, ελλείμματος ή πλεονάσματος στο ταμείο (βιβλία Γ' κατηγορίας), χωρίς να είναι δυνατή, στα πλαίσια του ελέγχου αυτού, η περαιτέρω εξειδίκευση της παράβασης (π.χ. αγορά ή πώληση χωρίς φορολογικό στοιχείο), θα χρησιμοποιείται ο κωδικός 106100 της υποομάδας 106.

ιγ. Σε περιπτώσεις διαπίστωσης, από τον προληπτικό έλεγχο, διακίνησης αγαθών με νόμιμο συνοδευτικό στοιχείο, στο οποίο αναγράφονται όλα τα στοιχεία, όχι όμως και η ποσότητα των διακινουμένων αγαθών, θα χρησιμοποιείται ο κωδικός αριθμός 210110 της υποομάδας 210 (ελλιπής έκδοση στοιχείου).

Γ. ΕΠΙΒΟΛΗ Ή ΜΗ ΠΡΟΣΤΙΜΩΝ Κ.Β.Σ

Σε ότι αφορά την επιβολή ή μη προστίμων Κ.Β.Σ., διευκρινίζονται τα εξής:

α. Για τις παραβάσεις Κ.Β.Σ. που αφορούν χρήσεις που άρχισαν πριν την 1/1/2004, εξακολουθούν να ισχύουν οι υφιστάμενες διατάξεις περί επιβολής προστίμου και συνεπώς θα πρέπει να εκδίδονται οι οικείες αποφάσεις επιβολής προστίμου (Α.Ε.Π.) και να τηρείται η μέχρι σήμερα ακολουθούμενη διαδικασία κατά τις κείμενες διατάξεις.

β. Για τις παραβάσεις Κ.Β.Σ. που αφορούν χρήσεις που αρχίζουν από 1/1/2004 και μετά, δεν θα εκδίδονται αποφάσεις επιβολής προστίμου, πλην των παρακάτω περιπτώσεων παραβάσεων, για τις οποίες συνεχίζουν να επιβάλλονται πρόστιμα και συνεπώς πρέπει να εκδίδονται και επιδίδονται ΑΜΕΣΑ οι οικείες αποφάσεις επιβολής προστίμου, ανεξάρτητα αν η υπόθεση εμπίπτει στο νέο σύστημα προσδιορισμού των αποτελεσμάτων:

• Της παραγράφου 7 (συμμετοχή τρίτων κ.λ.π), καθώς και της παραγράφου 10.β' (πλαστά, εικονικά, νοθευμένα φορολογικά στοιχεία κλπ) του Αρθρου 5 του ν.2523/1997, όπως αυτό ισχύει.

• Του Αρθρου 10 του ν.1809/1988 περί Φορολογικών Μηχανισμών (π.χ μη δήλωση ή εκπρόθεσμη δήλωση φορολογικού μηχανισμού, μη επίδειξη δελτίου παραγγελίας, μη εγκατάσταση- αγορά φορολογικού μηχανισμού, παραβίαση, κ.λ.π). Εξαιρούνται και δεν θα επιβάλλονται πρόστιμα μόνο στις περιπτώσεις που αναφέρονται στο δεύτερο, τρίτο και τέταρτο εδάφιο της περίπτωσης γ' της παραγράφου 3 του ίδιου Αρθρου, δηλαδή για την έκδοση αποδείξεων από μη εγκεκριμένη ή μη δηλωμένη φορολογική ταμειακή μηχανή ή σύστημα, ανεξάρτητα της καταχώρησης ή μη των στοιχείων αυτών στα τηρούμενα βιβλία πριν από οποιονδήποτε έλεγχο.

Σημειώνεται ότι πρόστιμα Κ.Β.Σ. θα συνεχίσουν επίσης να επιβάλλονται και στις περιπτώσεις παραβάσεων που αφορούν χρήσεις που αρχίζουν από 1/1/2004 και μετά, υποθέσεων που εξαιρούνται από το νέο τρόπο προσδιορισμού των αποτελεσμάτων (επί μη τήρησης βιβλίων ή επί μη διαφύλαξης των βιβλίων και στοιχείων εκτός της μερικής απώλειας υπό τις προϋποθέσεις της περίπτ. στ' της παραγρ. 2 του αρθ. 30 του ν. 2238/94 κ.λ.π). Ευνόητο είναι ότι σε περιπτώσεις επιχειρήσεων με βιβλία Α' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. ή αρχιτεκτόνων-μηχανικών, για τις οποίες το νέο σύστημα προσδιορισμού των αποτελεσμάτων έχει εφαρμογή μόνο ως προς τα ακαθάριστα έσοδα ή αμοιβές, συνεχίζουν να επιβάλλονται τα πρόστιμα για τις παραβάσεις εκείνες που σύμφωνα με τον επισυναπτόμενο πίνακα παραβάσεων (παράρτημα ΣΤ') επηρεάζουν το σκέλος του καθαρού εισοδήματος. Τονίζεται ότι οι υποθέσεις που καθοιονδήποτε τρόπο εξαιρούνται από το νέο σύστημα προσδιορισμού των αποτελεσμάτων, υπάγονται, σε κάθε περίπτωση, στο νέο σύστημα επιλογής υποθέσεων για έλεγχο.

Δ. ΜΗΧΑΝΟΓΡΑΦΙΚΗ ΥΠΟΣΤΗΡΙΞΗ ΤΟΥ ΝΕΟΥ ΣΥΣΤΗΜΑΤΟΣ ΕΛΕΓΧΟΥ

Για την εισαγωγή - καταχώρηση και επεξεργασία των παραβάσεων και των λοιπών στοιχείων και πληροφοριών του παραπάνω πίνακα, με σκοπό την επιλογή των υποθέσεων για έλεγχο, σύμφωνα με όσα θα ορισθούν στην οικεία υπουργική απόφαση που θα εκδοθεί με βάση το Αρθρο 16 του νέου νόμου, καθώς και τον αντικειμενικό προσδιορισμό των αποτελεσμάτων, χρήσεων που αρχίζουν από 1/1/2004 και μετά , είναι ήδη σε εξέλιξη, σε συνεργασία με τη Γ.Γ.Π.Σ, η ανάπτυξη σχετικού μηχανογραφικού συστήματος. Βασική αρχή του συστήματος αυτού είναι η καταχώρηση των παραβάσεων να γίνεται από την ελεγκτική υπηρεσία που τις διαπιστώνει (Σ.Δ.Ο.Ε., Δ.Ο.Υ. ή Ελεγκτικό Κέντρο).

Μέχρι την ένταξη σε παραγωγική λειτουργία του παραπάνω μηχανογραφικού συστήματος και προκειμένου να διασφαλιστεί η σωστή εφαρμογή του νέου συστήματος ελέγχου, θα πρέπει να ακολουθείται η παρακάτω διαδικασία ως προς τις διαπιστούμενες παραβάσεις Κ.Β.Σ. που αφορούν χρήσεις που αρχίζουν από 1/1/2004 και μετά:

• θα συντάσσεται από τις Ελεγκτικές Υπηρεσίες η σχετική έκθεση ελέγχου Κ.Β.Σ., κατά τα γνωστά.

• Στην τελευταία ενότητα της έκθεσης και πριν τις υπογραφές των Ελεγκτών, του Επόπτη ελέγχου και του Προϊσταμένου της Ελεγκτικής Υπηρεσίας, θα γίνεται σύνοψη των παραβάσεων που διαπιστώθηκαν. Για διευκόλυνση σας, επισυνάπτεται στην παρούσα (Παράρτημα Ζ'), υπόδειγμα κατάστασης με τα στοιχεία που χρειάζεται να περιλαμβάνει η παραπάνω σύνοψη, με ιδιαίτερη προσοχή στην καταγραφή του ορθού κωδικού αριθμού παράβασης, σύμφωνα με την κωδικοποίηση του πίνακα παραβάσεων που σας αποστέλλουμε. Παρόμοια σύνοψη θα γίνει και στις τυχόν περιπτώσεις εκθέσεων που έχουν ήδη συνταχθεί και υπογραφεί και αφορούν χρήσεις που αρχίζουν από 1/1/2004 και μετά, η οποία και θα επισυναφθεί στις εκθέσεις αυτές ως αναπόσπαστο τμήμα τους.

Επισημαίνεται όλως ιδιαιτέρως ότι, η χρησιμοποίηση των σωστών κωδικών αριθμών παραβάσεων έχει καθοριστική σημασία, τόσο για την ομοιόμορφη ηλεκτρονική απεικόνιση στο πληροφοριακό σύστημα που θα αναπτυχθεί, όσο και για τη σωστή εφαρμογή του νέου συστήματος φορολογικού ελέγχου.

• Η έκθεση ελέγχου θα καταχωρείται, κατά αύξουσα σειρά, σε ειδικό βιβλίο χειρόγραφο ή μηχανογραφημένο που θα τηρείται από κάθε ελεγκτική υπηρεσία και θα λαμβάνει αρίθμηση, η οποία και θα αναγράφεται σε εμφανές σημείο στην πρώτη σελίδα της έκθεσης. Στο βιβλίο αυτό δεν θα καταχωρούνται εκθέσεις ελέγχου που συντάσσονται και αποστέλλονται από άλλες ελεγκτικές υπηρεσίες του Υπουργείου (π.χ εκθέσεις Σ.Δ.Ο.Ε. που αποστέλλονται στις Δ.Ο.Υ), πλην των περιπτώσεων εκθέσεων από ειδικά συνεργεία ελέγχου, οι οποίες και θα καταχωρούνται στα πιο πάνω ειδικά βιβλία των αρμόδιων Δ.Ο.Υ στις οποίες αποστέλλονται.

• Τις εκθέσεις ελέγχου που συντάσσει κάθε Ελεγκτική Υπηρεσία θα τις συγκεντρώνει για σωρευτική καταχώρηση, μόλις το ως άνω υπό ανάπτυξη μηχανογραφικό σύστημα εισαγωγής - καταχώρησης και επεξεργασίας των παραβάσεων και των λοιπών στοιχείων και πληροφοριών τεθεί σε παραγωγική λειτουργία.

Ανεξάρτητα από τα παραπάνω, ειδικά για τις παραβάσεις της προαναφερόμενης περίπτωσης Γβ' που διαπιστώνουν οι Δ.Ο.Υ και τα Ελεγκτικά Κέντρα, θα εκδίδονται άμεσα οι οικείες αποφάσεις επιβολής προστίμου (Α.Ε.Π). Ειδικά οι Δ.Ο.Υ., για τις εκθέσεις που λαμβάνουν από το Σ.Δ.Ο.Ε και αφορούν τις συγκεκριμένες παραβάσεις της περίπτωσης Γβ', θα έχουν τη μέριμνα τόσο για την άμεση έκδοση των σχετικών Α.Ε.Π, όσο και για τη σωρευτική καταχώρηση των παραβάσεων, όταν το μηχανογραφικό σύστημα τεθεί σε παραγωγική λειτουργία.

Επισημαίνεται ότι σωρευτικά θα καταχωρηθούν, όταν το μηχανογραφικό σύστημα τεθεί σε λειτουργία, και οι παραβάσεις χρήσεων που αρχίζουν από 1/1/2004 και μετά, υποθέσεων που εξαιρούνται από το νέο τρόπο προσδιορισμού των αποτελεσμάτων.

Σημειώνεται, τέλος, ότι στο παραπάνω ειδικό βιβλίο καταχώρησης των εκθέσεων θα καταχωρούνται και θα αριθμούνται, σε ενιαία με τις παραβάσεις του Κ.Β.Σ. αύξουσα αρίθμηση και όλες οι εκθέσεις ελέγχου που αφορούν οποιαδήποτε από τις παραβάσεις και παραλείψεις της Ομάδας 3 του πίνακα κωδικών αριθμών που σας αποστέλλουμε, χρήσεων που αρχίζουν από 1/1/2004 και μετά. Οι παραβάσεις και παραλείψεις αυτές θα καταχωρηθούν επίσης σωρευτικά στο πιο πάνω μηχανογραφικό σύστημα όταν αυτό τεθεί σε παραγωγική λειτουργία, ευνόητο όμως είναι ότι τα σχετικά πρόστιμα, όπου προβλέπονται, θα επιβάλλονται άμεσα κατά τις οικείες διατάξεις (π.χ αρθ.4 του ν.2523/97, όπως ισχύει).

ΜΕΡΟΣ ΤΡΙΤΟ ΑΛΛΕΣ ΡΥΘΜΙΣΕΙΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΕΛΕΓΧΩΝ ΚΑΙ ΜΗΤΡΩΟΥ

Άρθρο 40

(παράγραφοι 1,2,3,4,5,6,7,8,11 και 12)
Ποινικές και διοικητικές κυρώσεις για παραβάσεις

της φορολογικής νομοθεσίας

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου αυτού προστίθεται μετά το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 1 του Αρθρου 19 του ν.2523/97 νέο εδάφιο, με το οποίο διακρίνεται πλέον το αδίκημα της έκδοσης ή αποδοχής εικονικών φορολογικών στοιχείων "για ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολο της ή για μέρος αυτής", από τα λοιπά αδικήματα που προσδιορίζονται στο εν λόγω εδάφιο της παραγράφου 1 του Αρθρου 19 του ν.2523/97.

Με τις ίδιες διατάξεις επιβάλλονται αυστηρότερες ποινές σε βάρος των παραβατών για τη διάπραξη των ως άνω αδικημάτων, ανάλογα με τη συνολική αξία των εικονικών στοιχείων και ο δράστης αυτών τιμωρείται με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον ενός έτους ή με κάθειρξη μέχρι δέκα ετών, εφόσον η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων υπερβαίνει το ποσό των τριών χιλιάδων (3.000) ευρώ ή το ποσό των εκατόν πενήντα χιλιάδων (150.000) ευρώ, αντίστοιχα.

2. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του ίδιου Αρθρου προστίθεται στο τέλος της παραγράφου 2 του Αρθρου 21 του ν.2523/1997 νέο εδάφιο, με το οποίο προβλέπεται ειδικά για το πιο πάνω αδίκημα η άμεση υποβολή μηνυτήριας αναφοράς εκ μέρους της ελεγκτικής αρχής, με βάση τα πορίσματα του φορολογικού ελέγχου, με παράλληλο αίτημα προς το ποινικό δικαστήριο της κατά προτίμηση εκδίκασης της υπόθεσης, εφόσον η συνολική αξία των εικονικών φορολογικών στοιχείων που αφορούν την ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολο της ή για μέρος αυτής, υπερβαίνει το ποσό των εκατόν πενήντα χιλιάδων (150.000) ευρώ.

3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 ορίζεται ρητά σε βάρος ποίου επιβάλλονται οι κάθε είδους φορολογικές επιβαρύνσεις και διοικητικές κυρώσεις και ασκείται η ποινική δίωξη, σε περιπτώσεις έκδοσης εικονικών φορολογικών στοιχείων με φερόμενους εκδότες, είτε εικονικές εταιρίες ή άλλες οποιασδήποτε μορφής επιχειρήσεις, είτε φυσικά ή νομικά ή άλλης μορφής πρόσωπα που αποδεικνύουν ότι είναι παντελώς αμέτοχα με τη συγκεκριμένη συναλλαγή.

Συγκεκριμένα, με τις εν λόγω διατάξεις προβλέπεται ότι στις προαναφερόμενες περιπτώσεις εικονικών στοιχείων οι φορολογικές επιβαρύνσεις και διοικητικές κυρώσεις επιβάλλονται και η ποινική δίωξη ασκείται αποκλειστικά και μόνο κατά του πραγματικού υπόχρεου που υποκρύπτεται, δηλαδή κατά του ασκούντος πράγματι την επιχείρηση και όχι σε βάρος εκείνου που εικονικά φέρεται ότι την ασκεί.

Κατά συνέπεια και για τις περιπτώσεις όπου συντρέχει η εφαρμογή των διατάξεων του Αρθρου 14 του ν.2523/1997 για τη διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου, η προβλεπόμενη Ειδική Έκθεση Ελέγχου θα συντάσσεται εκ μέρους της ελεγκτικής αρχής σε βάρος του πραγματικού υπόχρεου που υποκρύπτεται, ως ασκών πράγματι την επιχείρηση και όχι σε βάρος του φερόμενου εκδότη που αποδεικνύει ότι είναι "παντελώς αμέτοχος" με τη συναλλαγή και θα υποβάλλεται άμεσα στην αρμόδια Διεύθυνση Ελέγχου, συνοδευόμενη απαραιτήτως με τις εκδοθείσες Αποφάσεις Επιβολής Προστίμου, για τις περαιτέρω ενέργειες.

4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 προβλέπεται, για λόγους ισονομίας, ότι τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή και για παλαιές παραβάσεις που έχουν ήδη διαπραχθεί, για τις οποίες δεν έχουν εκδοθεί οι οικείες καταλογιστικές πράξεις ή έχουν εκδοθεί, αλλά δεν έχουν οριστικοποιηθεί ή εκκρεμούν ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων ή του ΣτΕ.

5. Με τις διατάξεις των παραγράφων 5 και 6, αντιμετωπίζονται θέματα σχετικά με τον καταλογισμό πρόσθετων φόρων κατά τη διενέργεια της προβλεπόμενης νέας εκκαθάρισης του φόρου σε περιπτώσεις έκδοσης δικαστικών αποφάσεων ή επίλυσης της διαφοράς με δικαστικό συμβιβασμό, στο πλαίσιο εφαρμογής των διατάξεων των παραγράφων 2 και 8 του Αρθρου 2 του ν. 2523/97.

Ειδικότερα, με τις διατάξεις αυτές προβλέπεται ότι κατά τη διενέργεια της παραπάνω νέας εκκαθάρισης, δεν υπολογίζεται πρόσθετος φόρος για τα ήδη βεβαιωθέντα ποσά κύριου φόρου λόγω άσκησης προσφυγής ή εκτέλεσης προηγούμενης δικαστικής απόφασης, ούτως ώστε να μην επιβαρύνονται οι φορολογούμενοι με φορολογικές-προσαυξήσεις για τα ποσά αυτά, τα οποία, αφού έχουν βεβαιωθεί, είτε έχουν ήδη καταβληθεί, είτε, αν δεν έχουν καταβληθεί, έχουν καταστεί ληξιπρόθεσμα και βαρύνονται συγχρόνως εκ του λόγου αυτού και με ταμειακές προσαυξήσεις.

Τα παραπάνω δεν ισχύουν, δηλαδή θα υπολογίζεται πρόσθετος φόρος, στις περιπτώσεις που κατά τις ισχύουσες διατάξεις έχει εκδοθεί διαταγή αναστολής της είσπραξης που έχει ως αποτέλεσμα τη μη επιβολή ταμειακών προσαυξήσεων, για όσο διάστημα διαρκεί η αναστολή.

6. Με τις διατάξεις της παραγράφου 7 ορίζεται ότι τα προβλεπόμενα κατά τα ανωτέρω από τις παραγράφους 5 και 6 εφαρμόζονται αναδρομικά από τότε που ίσχυσαν οι οικείες διατάξεις του ν. 2523/97.

7. Με τις διατάξεις της παραγράφου 8 γίνεται νομοτεχνική τακτοποίηση επί των διατάξεων της παραγράφου 4 του Αρθρου 14 του ν. 2523/97, όπως ισχύουν.

8. Με τις διατάξεις της παραγράφου 11 αντικαθίσταται η παράγραφος 4 του Αρθρου 2 του ν. 2523/1997 και προβλέπεται η μείωση του ανώτατου ορίου υπολογισμού των πρόσθετων φόρων από διακόσια τοις εκατό (200%) (επί εκπρόθεσμης δήλωσης) και τριακόσια τοις εκατό (300%) (επί ανακριβούς δήλωσης ή επί μη υποβολής) που ίσχυε μέχρι σήμερα, σε εκατό τοις εκατό (100%) και διακόσια τοις εκατό (200%), αντίστοιχα, για όλες τις φορολογίες.

Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παραγράφου 12, ορίζεται επακριβώς, ανάλογα με το φορολογικό αντικείμενο, η έναρξη εφαρμογής των ανωτέρω (για τα εισοδήματα που αποκτώνται από 1/1/04, για τις πράξεις που γίνονται από 1/1/04, προκειμένου για ΦΠΑ κλπ.).

Άρθρο 42
Ανακυκλώσιμα απορρίμματα

Όπως είναι γνωστό, με τις διατάξεις της παραγράφου 16 του Αρθρου 19 του ν. 3091/02 καθιερώθηκε ειδικό καθεστώς στο Φ.ΠΑ για τα ανακυκλώσιμα απορρίμματα.

Σκοπός της διάταξης αυτής είναι ο περιορισμός της φοροδιαφυγής που διαπιστώνεται κατά το πρώτο στάδιο περισυλλογής και πώλησης των ανακυκλώσιμων απορριμμάτων, καθόσον έχει παρατηρηθεί ότι οι εμπλεκόμενοι έμποροι και κυρίως οι μικρότεροι εξ αυτών όχι μόνο δεν καταβάλουν τον οφειλόμενο Φ.Π.Α., αλλά πολλές φορές προβαίνουν στην έκδοση εικονικών ή πλαστών φορολογικών στοιχείων.

Κατά το προηγούμενο της ισχύος των ανωτέρω διατάξεων χρονικό διάστημα (πριν την 24.12.2002), οι επιχειρήσεις που για την παραγωγή των προϊόντων τους χρησιμοποιούσαν και ανακυκλώσιμα απορρίμματα, προμηθεύονταν τα απορρίμματα αυτά από εμπόρους οι οποίοι επιβάρυναν την αξία τους με Φ.Π.Α. στα τιμολόγια που εξέδιδαν προς τις επιχειρήσεις αυτές. Όπως όμως αποδείχτηκε από τους διενεργούμενους ελέγχους, ένα μεγάλο μέρος των τιμολογίων αυτών ήταν πλαστά ή εικονικά ως προς το πρόσωπο του εκδότη και επιπλέον οι εκδότες των τιμολογίων αυτών δεν είχαν αποδώσει τον αναγραφόμενο σε αυτά ΦΠΑ.

Περαιτέρω, οι αγοράστριες επιχειρήσεις-λήπτριες των στοιχείων αυτών, όπως αποδείχτηκε, λειτουργούσαν καλόπιστα καθόσον οι συναλλαγές ήταν πραγματικές και τα απορρίμματα αυτά χρησιμοποιήθηκαν ως πρώτες ύλες για την παραγωγή προϊόντων.

Για τους λόγους αυτούς, με τις νέες διατάξεις του Αρθρου 42 του ν. 3220/04 προβλέπεται η απαλλαγή των επιχειρήσεων αυτών (λήπτριες των στοιχείων) από τα πρόστιμα του Κ.Β.Σ. και τις λοιπές διοικητικές, ποινικές και πάσης φύσεως γενικά κυρώσεις και συνέπειες (κύρος βιβλίων, αναγνώριση κόστους αγορών, αναγνώριση Φ.Π.Α. εισροών, ειδική κύρωση αρθ. 8 παρ. 12 του ν. 1882/90, ποινικές κυρώσεις, μέτρα αρθ. 14 ν. 2523/97 κλπ), λόγω της λήψης πλαστών ή εικονικών ως προς το πρόσωπο φορολογικών στοιχείων για την προμήθεια ανακυκλώσιμων απορριμμάτων που αφορούν όμως πραγματικές συναλλαγές και εκδόθηκαν μέχρι 24/12/02, με την προϋπόθεση ότι θα καταβληθεί με έκτακτη δήλωση, χωρίς πρόσθετους φόρους, μέσα σε αποκλειστική προθεσμία εξήντα (60) ημερών από τη δημοσίευση του ν. 3220/04 (μέχρι δηλαδή την 29/3/04) ο αναγραφόμενος στα σχετικά τιμολόγια Φ.Π.Α. από τις λήπτριες επιχειρήσεις.

Σημειώνεται ότι τα παραπάνω καταλαμβάνουν και τις ενδιάμεσες επιχειρήσεις εμπορίας που μεσολαβούν στο κύκλωμα διακίνησης των ανακυκλώσιμων απορριμμάτων, εφόσον αποδεδειγμένα αυτά διατίθενται τελικώς σε άλλες επιχειρήσεις από τις οποίες χρησιμοποιούνται ως πρώτη ύλη για την παραγωγή προϊόντων.

Άρθρο 46
(παράγραφοι 1, 2, 3, 4, 9,10,11, 17,18)

Διάφορες ρυθμίσεις αρμοδιότητας Υπουργείου Οικονομίας & Οικονομικών

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του Αρθρου αυτού προστίθεται νέα περίπτωση στ' στην παράγραφο 5 του Αρθρου 85 του ν.2238/94, ώστε να μην προσκρούει στο φορολογικό απόρρητο η χορήγηση από τη Γ.Γ.Π.Σ. στοιχείων του υποσυστήματος Μητρώου των φορολογουμένων και του αρχείου οχημάτων σε δημόσιες υπηρεσίες και σε ασφαλιστικά ταμεία που αποτελούν Ν.Π.Δ.Δ., με την υποχρέωση τους να χρησιμοποιούν τα στοιχεία αυτά αποκλειστικά για τις υπηρεσιακές τους ανάγκες.

2. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του ίδιου Αρθρου αντικαθίσταται το δεύτερο εδάφιο της παραγράφου 7 του Αρθρου 26 του ν. 1882/90, όπως προστέθηκε με την παράγραφο 3 του Αρθρου 18 του ν. 2753/99.

Με τις νέες διατάξεις απλουστεύεται η διαδικασία χορήγησης ή μη αποδεικτικού φορολογικής ενημερότητας σε ειδικές περιπτώσεις οικονομικού εγκλήματος ή σε περιπτώσεις διαπίστωσης μεγάλης έκτασης φοροδιαφυγής, καθόσον προβλέπεται πλέον η συναίνεση στη μη χορήγηση του αποδεικτικού φορολογικής ενημερότητας μόνο από μία φορολογική Δ/νση, τη Δ/νση Είσπραξης Δημοσίων Εσόδων.

3. Με την παράγραφο 3 καταργείται η παράγραφος 6 του Αρθρου 12 του ν. 2753/1999, που προέβλεπε ότι, για τη χορήγηση βεβαίωσης έναρξης εργασιών από τις Δ.Ο.Υ στα καταλύματα κάθε λειτουργικής μορφής, απαιτείται η προσκόμιση του ειδικού σήματος του Ε.Ο.Τ.

Κατά την εφαρμογή της παραπάνω παραγράφου 6 του Αρθρου 12 του ν. 2753/1999 δημιουργήθηκαν πολλά προβλήματα και διαμαρτυρίες από εκμεταλλευτές καταλυμάτων κάθε λειτουργικής μορφής, οι οποίοι είτε είχαν έτοιμα προς εκμετάλλευση καταλύματα και ο EOT καθυστερούσε τη χορήγηση του ειδικού σήματος είτε τα καταλύματα ήταν στο στάδιο της κατασκευής, οπότε ήταν αδύνατη η χορήγηση του σήματος σε μη υφιστάμενο κτίριο, με αποτέλεσμα την αδυναμία εφαρμογής της διάταξης αυτής.

4. Με την παράγραφο 4 προβλέπεται η υποχρέωση στις επιχειρήσεις, ημεδαπές και αλλοδαπές, που προβαίνουν σε έναρξη εργασιών να καταθέτουν στη Δ.Ο.Υ εγγυητική επιστολή Τράπεζας ισχύος ενός ( 1) έτους.

Το μέτρο αυτό αποβλέπει στη διασφάλιση του Δημοσίου από τη μη καταβολή του Φ.Π.Α και των λοιπών φόρων και ως μέτρο συμμόρφωσης συντελεί στον περιορισμό των περιπτώσεων διάπραξης φοροδιαφυγής.

Με την ίδια διάταξη παρέχεται εξουσιοδότηση στον Υπουργό Οικονομίας και Οικονομικών να καθορίζει τις περιπτώσεις των επιτηδευματιών που είναι υπόχρεοι σε κατάθεση της εγγυητικής επιστολής, το ύψος της εγγύησης, το χρόνο έναρξης εφαρμογής του μέτρου, καθώς και τα διαδικαστικά θέματα για την εφαρμογή της διάταξης αυτής.

5. Με τις διατάξεις των παραγράφων 9, 10 και 11 προβλέπεται ότι η χορηγούμενη αναστολή κατά τις διατάξεις των άρθρων 200 έως 205 του ν. 2717/99, όπως ισχύουν, δεν αποκλείει την ολοκλήρωση της διαδικασίας βεβαίωσης και ταμειακώς του ποσοστού του αμφισβητούμενου κύριου φόρου, πρόσθετου φόρου και λοιπών συμβεβαιούμενων φόρων και τελών, για το οποίο κατά τις οικείες διατάξεις της φορολογίας εισοδήματος και του Φ.Π.Α. προβλέπεται η βεβαίωση επί άσκησης προσφυγής.

Συνεπώς, με βάση τις νέες αυτές διατάξεις, βεβαιώνεται μεν σε κάθε περίπτωση το παραπάνω ποσοστό επί προσφυγής, δεν θίγεται όμως σε καμιά περίπτωση η δυνατότητα αναστολής της είσπραξης του κατ' εφαρμογή των ανωτέρω διατάξεων του ν. 2717/99, οι οποίες και συνεχίζουν να ισχύουν χωρίς καμιά μεταβολή ως προς την είσπραξη.

6. Με τις διατάξεις των παραγράφων 17 και 18 παρέχεται εξουσιοδότηση στον Υπουργό Οικονομίας και Οικονομικών να μπορεί να ρυθμίζει με απόφαση του τη βεβαίωση και καταβολή των διαφορών φόρων και λοιπών επιβαρύνσεων που προκύπτουν μετά από έλεγχο, σε περισσότερες από τις προβλεπόμενες από τις οικείες διατάξεις δόσεις και μέχρι τριάντα έξι (36).

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Α'

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ

ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΚΑΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ...........................2004

Δ.Ο.Υ.................................................... Αριθ. Πρωτ........................

Φακ..........................

Πληροφορίες:.................................

Τηλέφωνο:.....................................

ΠΙΣΤΟΠΟΙΗΤΙΚΟ

Ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ ..................................πιστοποιεί ότι, όπως προκύπτει από τις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος ν. 2238/1994, που υποβλήθηκαν στο όνομα του - της (1)κ........................................................... του ........................... .κατοίκου................................................. οδός .........................., αριθμ. .............................. κατά τα οικον. έτη.......................................................................................... δηλώθηκε το μίσθωμα του ακινήτου που βρίσκεται .........................., Το παρόν ζήτησε ο - η (2) κ..................................για να το χρησιμοποιήσει σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 1 έως και 4 του Αρθρου 81 του ν. 2238/1994.

Ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ

(1) Διαγράφεται, κατά περίπτωση, η μία από τις λέξεις: του - της

(2) » » » » » » ο -η

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Β'

ΥΠΕΥΘΥΝΗ ΔΗΛΩΣΗ ΑΠΟΚΤΗΣΗΣ ΓΕΩΡΓΙΚΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

(Παράγραφος 16,17 και 18 Αρθρου 81 ν. 2238/1994)

Προς τ..............................................................(1)

Ο-Η (2) όνομα...................................................................................... επώνυμο.................................................................. του (όνομα πατέρα ή συζύγου).......................................... κάτοικος -με έδρα (2)...................... οδός ......................................................................αριθ............................. κατά κύριο επάγγελμα-κύρια δραστηριότητα (2)................Α. Φ. Μ......................... αριθ. ταυτότητας................................αρμόδια Δ.Ο.Υ για τη φορολογία μου................................. δηλώνω υπεύθυνα ατομικά - ως κληρονόμος τ..............(2) (όνομα, επώνυμο, όνομα πατέρα ή συζύγου)..................................................................................................... κατοίκου στη ζωή ............................................οδός....................................... αριθμ............................................ και σύμφωνα με τις διατάξεις του Αρθρου 81 ν. 2238/1994 ότι τα οικον. έτη ....................................................................... δηλώθηκε καθαρό γεωργικό εισόδημα. (3) Το οικον. έτος............................... δηλώθηκε καθαρό γεωργικό εισόδημα από την άσκηση των πιο κάτω γεωργικών δραστηριοτήτων:

Η παρούσα υποβάλλεται για (4)…………………………………………………..

…………………………….2004

Ο - Η (2) Υπεύθυνα δηλ……………………

(υπογραφή)

(1) Αναγράφεται η Υπηρεσία ή το πρόσωπο που απευθύνεται

(2) Διαγράφονται, κατά περίπτωση, οι λέξεις: Ο - Η, κάτοικος - με έδρα, κατά κύριο επάγγελμα - κύρια δραστηριότητα, ατομικά-ως κληρονόμος τ...

(3) Η ένδειξη αυτή συμπληρώνεται μόνο σε περίπτωση που το παρόν εκδίδεται κατ' εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 16 του Αρθρου 81 του ν. 2238/1994.

(4) Συμπληρώνεται, κατά περίπτωση ένας από τους πιο κάτω λόγους: (α) για την καταβολή γεωργικών επιδοτήσεων, αποζημιώσεων (β) για τη χορήγηση άδειας αγροτικού αυτοκινήτου (γ) για τη χορήγηση άδειας πώλησης αγροτικών προϊόντων πλανοδίως ή σε λαϊκές αγορές.

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Γ

ΥΠΕΥΘΥΝΗ ΔΗΛΩΣΗ ΜΗ ΑΠΟΚΤΗΣΗΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

(Παράγραφος 1.2 και 4 Αρθρου 81 ν. 2238/1994)

Προς τ...........,..........................................(1)

Ο - Η (2) όνομα.................................................................................... επώνυμο....................................... του (όνομα πατέρα ή συζύγου)............ .......................................... κάτοικος................................................... οδός ..................................................................... αριθ............................................. Α.Φ.Μ......................... αριθ.ταυτότητας................................ αρμόδια Δ.Ο.Υ για τη φορολογία μου............................ δηλώνω υπεύθυνα ατομικά - ως κληρονόμος τ..............(2) (όνομα, επώνυμο, όνομα πατέρα ή συζύγου)................. κατοίκου στη ζωή ............................................οδός....................................... αριθμ............................................ και σύμφωνα με τις διατάξεις του Αρθρου 81 ν. 2238/1994 ότι το ακίνητο (3)................................................................ θέση (4)................................................χρήση (5).............................. επιφάνεια σε τ.μ. ........................................δεν απέφερε εισόδημα σε μένα – στον αποβιώσαντα (2) κατά το χρόνο που ήμουν - ήταν (2) κύριος, επικαρπωτής ή νομέας και πάντως όχι πέραν της πενταετίας. Η παρούσα υποβάλεται για 6)............................................................................................................2004

Ο - Η (2) Υπεύθυνα δηλ…………………………….

(υπογραφή)

(1) Αναγράφεται η Υπηρεσία ή το πρόσωπο που απευθύνεται

(2) Διαγράφονται, κατά περίπτωση οι λέξεις: Ο-Η, ατομικά - ως κληρονόμος τ........,σε μένα - στον αποβιώσαντα, ήμουν - ήταν.

(3) Τοποθεσία του ακινήτου - οδός, αριθμός, πόλη, χωριό, θέση

(4) Ισόγειο, 1ος όροφος κ.τ.λ.

(5) Κατάστημα, οικία, γραφείο, αγρός κ.τ.λ.

(6) Αναγράφεται ο σκοπός υποβολής της.

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Δ'

ΥΠΕΥΘΥΝΗ ΔΗΛΩΣΗ ΕΜΠΡΟΘΕΣΜΑ ΔΗΛΩΘΕΝΤΩΝ ΜΙΣΘΩΜΑΤΩΝ

- ΚΑΘΑΡΟΥ ΓΕΩΡΓΙΚΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

(Παράγραφος 1.2 και 4 Αρθρου 81 ν. 2238/1994)

Προς τ......................................................................(1)

Ο - Η (2) όνομα........................................................................................... επώνυμο.................................... του (όνομα πατέρα ή συζύγου)................................................................ κάτοικος......................................................... οδός ......................................................................αριθ.............................. επάγγελμα.....................................Α.Φ.Μ................................................. αριθ. ταυτότητας................................αρμόδια Δ.Ο.Υ για τη φορολογία μου...........................δηλώνω υπεύθυνα ατομικά - ως κληρονόμος τ..............(2) (όνομα, επώνυμο, όνομα πατέρα ή συζύγου).................................................................................................... κατοίκου στη ζωή ............................................οδός...................................... αριθμ........................................... και σύμφωνα με τις διατάξεις του Αρθρου 81 ν. 2238/1994 ότι δηλώθηκε την τελευταία διετία εμπρόθεσμα το μίσθωμα - το καθαρό γεωργικό εισόδημα (3) του ακινήτου που βρίσκεται... (4) ........................................................................................................ θέση (5)............................................................ χρήση (6) .............................επιφάνεια σε τ.μ. (7). από μένα - τον αποβιώσαντα (2).

Η παρούσα υποβάλεται για (8).................................................................................

………………………………….2004

Ο - Η (2) Υπεύθυνα δηλ………………………..

(υπογραφή)

(1) Αναγράφεται η Υπηρεσία ή το πρόσωπο που απευθύνεται

(2) Διαγράφονται, κατά περίπτωση οι λέξεις: Ο - Η, ατομικά - ως κληρονόμος τ.........από μένα - τον αποβιώσαντα.

(3) Διαγράφονται, κατά περίπτωση οι λέξεις: εμπρόθεσμα το μίσθωμα - το καθαρό γεωργικό εισόδημα.

(4) Τοποθεσία του ακινήτου -οδός, αριθμός, πόλη, χωριό, θέση

(5) Ισόγειο, 1ος όροφος κ.τ.λ.

(6) Κατάστημα, οικία, γραφείο, αγρός κ.τ.λ.

(7) Επιφάνεια σε τ.μ.

(8) Αναγράφεται ο σκοπός υποβολής της.

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Ε'

ΥΠΕΥΘΥΝΗ ΔΗΛΩΣΗ

(Παράγραφος 10 Αρθρου 81 ν. 2238/1994)

Προς τ......................................................................(1)

Ο-Η (2) όνομα.......................................................................................... επώνυμο......................................................... του (όνομα πατέρα ή συζύγου.) .......................................... κάτοικος.........................................., οδός ...................................................................... αριθ……………………… επάγγελμα ....................................................... Α.Φ.Μ. ...................................... αριθ. ταυτότητας................................ αρμόδια Δ.Ο.Υ για τη φορολογία μου ........... ................................ δηλώνω υπεύθυνα ατομικά - ως κληρονόμος τ..............(2) όνομα, επώνυμο, όνομα πατέρα ή συζύγου) ......................................................... κατοίκου στη ζωή ............................................οδός.......................................αριθμ. ......................, και σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 10 του Αρθρου 81 ν. 2238/1994 ότι δηλώθηκε κατά το προηγούμενο οικον. έτος η τεκμαρτή δαπάνη διαβίωσης του σκάφους αναψυχής-αεροσκάφους - ελικοπτέρου (2) με τα στοιχεία: (3)

για σκάφος αναψυχής Ι.Χ.

για αεροσκάφος ή ελικόπτερο Ι.Χ.

.2004

από μένα - τον αποβιώσαντα (2) που ήμουν ήταν (2) κύριος ή κάτοχος αυτού. Η παρούσα υποβάλλεται για (4) ........................................

Ο - Η (2) Υπεύθυνα δηλ……………………

(υπογραφή)

(1) Αναγράφεται η Υπηρεσία ή το πρόσωπο που απευθύνεται

(2) Διαγράφονται, κατά περίπτωση οι λέξεις: Ο - Η, ατομικά - ως κληρονόμος τ......... του σκάφους αναψυχής - αεροσκάφους - ελικοπτέρου, από μένα - τον

αποβιώσαντα, ήμουν - ήταν.

(3) Συμπληρώνεται κατά περίπτωση ένας από τους δύο πίνακες.

(4) Αναγράφεται ο σκοπός υποβολής της.